LOMA NEGRA CIASA – CSJN 2017
Dr. Sergio Carbone - Contador Público (UBA)
Mail: carbonesergio@gmail.com - Cel: 15-6660-9889
REORGANIZACIÓN SOCIETARIA LIBRE DE
IMPUESTOS – Art. 77 Ley 20.628
Recursos – Cumplimiento de
requisitos – Realidad económica.
Descarga Gratis PDF
I.- INTRODUCCIÓN
La
reorganización de las estructuras económico administrativas de las empresas, de
sus matrices de producción, de su cadena de valor o, incluso, derivada de
necesarios procesos de integración o división de negocios, a los efectos de
lograr mayor eficiencia en su objetivo final (creación de valor) ha sido objeto
de atención desde diversos puntos objetivos y sus consecuencias.
En
el marco del derecho tributario las normas, al haber sido concebidas para los
procesos generales y naturales de la vida del ente requieren, en algunos casos,
regulaciones especiales para eventos que se presentan en situaciones extremadamente puntuales. La
decisión de reorganizar una empresa, al ser un vehículo necesario para la
maximización de la eficiencia de las organizaciones, requiere que no se vea
incidida, por lo menos negativamente, por el marco tributario bajo el cual la
empresa se define como contribuyente. Naturalmente, al ser un
vehículo jurídico que habilita reorganizar patrimonios, la norma debe
establecer su propia “defensa” ante prácticas abusivas, establecer controles,
disponer requisitos y, de ser el caso, determinar la consecuencia del
incumplimiento por parte del contribuyente[1].
En
el texto normativo argentino el vehículo bajo comentario tiene la
particularidad de estar regulado por dos artículos en la Ley 20.682[2], cuatro artículos en el decreto
reglamentario 1344-1998[3] y la RG AFIP 2513[4], todas normas que se han
mantenido en nuestro derecho tributario con relativa estabilidad.
Sin
embargo, esta mencionada estabilidad en el texto normativo no ha significado
inexistencia de controversias. Todo lo contrario. El texto normativo debe,
forzosamente, ser complementado con la importante cantidad de antecedentes en
cuanto a jurisprudencia administrativa y judicial sin la cual no sería prudente
que, como contribuyente, conduzca un proceso reorganizativo societario en el
marco del Art. 77 Ley 20.628.
En
este documento realizaremos un estudio pormenorizado de la sentencia emitida
por nuestro máximo tribunal en el antecedente LOMA NEGRA (2017). El método de
desarrollo propuesto para el antecedente es el análisis pormenorizado de cada
una de las cuestiones que fueron puestas en debate en el caso bajo referencia.
A los efectos de facilitar la constatación de nuestra exposición e, incluso,
acercar el fundamento de nuestro razonamiento, cuando sea necesario, se
dispondrá la copia textual del texto del antecedente judicial sin dejar de
advertir será prudente la consulta de texto original a los efectos de verificar
el marco sobre el cual el concepto, frase o párrafo es expuesto.
Invitamos,
por tanto, al lector a incorporarse al conocimiento del antecedente judicial
por nosotros seleccionado el cual esperamos sea de su mayor interés.
II.- LOMA NEGRA CSJN 2017
II.a.-
EL PROCESO RECURSIVO
El
presente caso nos invita al estudio de las consecuencias, para el contribuyente,
del desconocimiento, por parte del Fisco Nacional, de los beneficios reconocidos
al proceso de reorganización de sociedades libres de impuestos en el marco del
Art. 77 Ley 20.628.
El
primer elemento que conviene reconocer será el vehículo procesal con el que
cuenta el contribuyente para controvertir la opinión del Fisco Nacional ante la
situación de controversia respecto del cumplimiento de los requisitos
dispuestos por el texto normativo. En este sentido advertimos que ello se
encuentra expresado en el primer párrafo del mencionado antecedente y, en su
dictamen, la procuradora Laura Monti nos permite advertir la actuación fiscal
que origina la controversia en párrafo que seguidamente destacamos:
“A raíz de dicha comunicación,
el 27 de septiembre de 2007, la Jefa del Departamento Devoluciones y Trámites
de la Dirección de Operaciones Grandes Contribuyentes Nacionales de la AFIP
dictó la resolución 18/2007, por medio de la cual rechazó la operación de
reorganización societaria a los efectos tributarios.”
Es
importante entender, a los fines procesales, las diferentes alternativas con
las que cuenta el contribuyente, según como se presente el caso. En el
antecedente de referencia advertimos que se trata de una comunicación dirigida
por el Fisco Nacional en la cual se pretenden desconocer los beneficios del
mencionado vehículo tributario ante un presunto incumplimiento de los
requisitos dispuesto por la norma bajo referencia. Ante tal situación esta
resolución, dado que no determina tributos o accesorios ni impone sanciones[5], podrá ser apelada por el
contribuyente por impulso del Art. 74 del DR 1379-1979. Repasemos el Art. 74
primer párrafo DR 1397-1979:
“Art. 74 - Cuando
en la ley o en el presente reglamento no se encuentre previsto un procedimiento
recursivo especial, los contribuyentes o responsables podrán interponer contra
el acto administrativo de alcance individual respectivo, dentro de los quince
(15) días de notificado el mismo, recurso de apelación fundado para ante el
Director General, debiendo ser presentado ante el funcionario que dictó el acto
recurrido.”
En
el caso, recurrido el acto y ante la resolución del Fisco Nacional contraria a
los intereses del contribuyente, este deberá recurrir a la justicia en primera
tal cual podemos advertir a partir del primer considerando del antecedente de
referencia tal cual se destaca seguidamente:
“1º) Que el Juzgado Nacional de
Primera Instancia en lo Contencioso Administrativo Federal nº 6 hizo lugar a la
demanda promovida por Loma Negra CIASA con el objeto de que se revoque la
resolución 2/2008 por la cual el organismo recaudador había desestimado el
recurso deducido por la accionante en los términos del art. 74 del decreto
reglamentario de la ley 11.683 contra la resolución 18/2007 que había rechazado
-como acto libre de impuestos en los términos de los arts. 77 y 78 de la Ley de
Impuesto a las Ganancias- la reorganización societaria por fusión de empresas,
mediante la cual la accionante había incorporado a Materflet S.A. (confr. fs.
181/184)”.
En
cuanto al recurso del Art. 74 DR 1379-1979 se debe recordar que el mismo será
aplicable cuando, conforme el acto impulsado por parte del Fisco Nacional, en
contribuyente no disponga de otro recurso en el ordenamiento tributario. En
este caso, las normas que regulan su funcionamiento, serán las dispuestas por la
Ley de Procedimientos Administrativos y el Código Procesal Civil y Comercial de
la Nación.
La
particularidad del recurso de referencia es que:
a.- se presenta ante el
funcionario que dicta el acto administrativo,
b.- el funcionario resuelve sin
sustanciación y reviste el carácter de definitivo y
c.- puede ser apelado a través
de demanda Contencioso Administrativa a los efectos devolutivos conforme Art.
23 Ley 19.549. Este recurso no tiene efectos suspensivos.
Ahora
bien, el lector puede estar preguntándose ¿por qué nos detenemos en analizar el
vehículo recursivo para el caso si estamos analizando un antecedente que, en
esencia, trata sobre instrumento dispuesto por el Art. 77 Ley 20.628,
reorganización de empresas libre de impuestos?.
Nos
hemos detenido en analizar el vehículo recursivo dado que, conforme podremos
advertir al poco de analizar la jurisprudencia, ante la pretensión por parte
del Fisco Nacional del decaimiento del beneficio fiscal pretendido por el
contribuyente, según el caso, las consecuencias inmediatas si bien son las
mismas, el acto sobre el cual opera el fisco puede ser diferente.
Concretamente,
al buscar jurisprudencia respecto del instituto, podremos consultar INTERNATIONAL
ENGINES SOUTH AMÉRICA SA TFN 2004 donde el contribuyente elige un camino
recursivo diferente. Esto mismo es advertido por la Dra. Laura Monti cuando, en
su memorial, se expresa en los siguientes términos:
“La diferencia con lo allí
estudiado únicamente radica en que, en esta oportunidad, no hay constancia de
que el Fisco Nacional hubiera llevado a cabo las actuaciones tendientes a
determinar de oficio el gravamen pretendido, tal como sí ocurría allí, lo que
permitió tener a la vista y dictaminar en la misma fecha sobre el fondo del
asunto en la causa D.415, L.XLVII, "DGI (en autos Inter Engines South Ame
SAI (TF 20363-I) c/ DGI". Ambas fueron sentenciadas por V.E. el 18 de
junio de 2013.”
En
este punto deberá quedar en claro que, la expresión del Fisco Nacional, no se
ha basado en una determinación tributaria sino en la apreciación jurídica de un
hecho.
Advierta
el contribuyente que, en la particularidad del recurso disponible, para el caso
bajo estudio, como consecuencia del rechazo de parte del Fisco Nacional a la
pretensión del contribuyente y siendo que el recurso judicial en primera
instancia no tiene efectos suspensivos, el Fisco queda habilitado a determinar
de oficio la deuda tributaria.
Lo
expuesto nos invita a distinguir lo siguiente:
a.- el recurso del Art. 74 DR
1379-1979 se relaciona, en este caso, con los efectos jurídicos esperados de un
hecho cierto (cumplimiento o no de los requisitos de la norma), ante el caso de
una reorganización societaria y, de corresponder, sobre sus beneficios. El
recurso del Art. 74 DR 1397-1979 corresponderá siempre que, para el acto que se
pretenda recurrir, no exista en el texto específico en la materia procesal
tributaria, otro recurso disponible.
b.- el recurso ante el TFN
conforme Art. 159 Ley 11.683 se relaciona con la consecuencia de la
determinación de oficio, por parte del Fisco Nacional, ante los efectos del
desconocimiento de la reorganización societaria.
La
consecuencia en cuanto a la “vida y desarrollo” del proceso recursivo, por
imperio del Art. 74 DR 1379-1979, será que anulará la vía de expresión ante el
TFN. En este sentido podemos advertir que en EXPRESO LA NUEVA ERA SA TFN 2003
se dijo que, en el recurso del Art. 74 DR 1379-1979, corresponde el vehículo
del Art. 23 Ley 19.549 no siendo, en consecuencia, competente el TFN. En este
sentido CARLOS M. GIULIANI FONROUGE y SUSANA NAVARRINE, en PROCEDIMIENTO
TRIBUTARIO Y DE LA SEGURIDAD SOCIAL, afirman a Pág. 400 y Pag. 404 que el
vehículo del Art. 74 cierra el camino al TFN.
En
cuanto al alcance del Art. 74 DR 1379-1979, consultando a Javier Duelli[6], podremos conocer su opinión en
los siguientes términos:
“Consecuentemente,
respecto al interrogante planteado en el último párrafo de la introducción de
este trabajo debemos concluir que los contribuyentes y/o responsables deben
utilizar la vía recursiva del artículo 74 del D.R.L.P.T. para la impugnación de
los actos administrativos de alcance individual, dictados por el Organismo
Fiscalizador, que no determinan impuestos o aplican sanciones; por ser un
procedimiento especial que prevalece a la aplicación supletoria de los
procedimientos generales.”
En nuestra opinión no debemos confundir entre:
b.- la determinación
tributaria producto de la impugnación de las declaraciones juradas presentadas
que permitiría el vehículo recursivo del Art. 159 Ley 11.683[8].
II.b.-
EL PROCESO TEMPORAL - REQUISITOS
Discutido el punto referente
al proceso recursivo y, con ello, las dificultades interpretativas que
habitualmente observamos, pasemos a detenernos en las particularidades del
proceso de reoganización societaria siendo este el punto central objeto de
interés.
Iniciemos nuestro repaso
mencionado las fechas en que se presentaron los diferentes actos a los efectos,
incluso, de reconocer los procedimientos habituales en los que se constata este
particular negocio jurídico:
a.- 16-02-2004 se comunica a la AFIP la intención de realizar
una reorganización societaria entre dos empresas conforme RG DGI 2245[9],
b.- 15-04-2004 celebración del acuerdo de fusión con fecha
retroactiva al 01-12-2003 y
c.- 13-05-2005 se inicia el trámite ante la Dirección de
Personas Jurídicas a los efectos de inscribir el proceso reorganizativo.
Lo mencionado se extrae del
siguiente párrafo del antecedente:
“2º)
Que en su sentencia, el magistrado de primera instancia señaló que de las
constancias de la causa surgía que se encontraba reconocido por ambas partes
que aquellas sociedades -Loma Negra CIASA y Materflet S.A.- celebraron una
fusión por absorción mediante la cual la primera absorbió a la segunda; y que
tal reorganización societaria fue informada a la AFIP el 16 de febrero de 2004
a fin de dar cumplimiento a la resolución general 2245 de dicho organismo.
Puntualizó que el acuerdo definitivo de fusión fue suscripto el 15 de abril de
ese año con vigencia a partir del 1° de diciembre del año anterior, y que el 13
de mayo de 2005 la actora inició el respectivo trámite de inscripción ante la
Dirección Provincial de Personas Jurídicas”.
Sabemos que el objeto del
antecedente es analizar si será posible el decaimiento de los beneficios del
vehículo de reorganización de empresas libres de impuestos conforme el Art. 77
Ley 20.628 en el caso de existir (independientemente de que, para este caso,
exista o no) un defecto en las comunicaciones ante el Fisco Nacional.
En este sentido debemos reconocer
aquellos requisitos que, en el caso de no presentarse, conforme expreso mandato
de la norma legal, habilitarían el decaimiento de los beneficios de la
reorganización libre de impuestos:
a.- mantenimiento de las actividades reestructuradas,
b.- mantenimiento de las participaciones a la fecha de la
reorganización,
c.- mantenimiento del importe de participación, d.-
antigüedad en las participaciones antes de la reestructuración.
Destacamos párrafo donde
expresamente comienza la tarea de reseña normativa:
“Asimismo
expresó que de la verificación llevada a cabo por el Fisco surgía que se
encontraban cumplidos todos los requisitos respecto de la actividad efectuada
por las empresas reestructuradas, la participación accionaria a la fecha de la
reorganización, el mantenimiento de la actividad por parte de la continuadora y
el importe de participación señalado por el art. 77 de la Ley de Impuesto a las
Ganancias.”
El contribuyente informa que el
objeto de reclamo de parte del Fisco Nacional sería la falta de publicación
legal del procedimiento en la comunicación ante el fisco nacional:
“Puso
de relieve que el único requisito que la AFIP consideró incumplido -y por el
cual ese organismo rechazó la reorganización societaria, en los términos
solicitados por la peticionaria- fue el de acompañar la constancia de haber
efectuado la publicidad e inscripción en el Registro Público de Comercio.”.
Observemos que la
particularidad del presente antecedente estará dada en la objeción de parte del
Fisco Nacional quién sostiene que el contribuyente no acredita el cumplimiento
al extremo requerido por el Art. 83 Ley 19.550. Sin embargo, y aquí lo
importante, el magistrado en instancia anterior analiza la cuestión de fondo
advirtiendo que, al falta en la comunicación de parte del contribuyente, en
cuanto al cumplimiento del Art. 83 Ley 19.550, no debería impedir el usufructo
de los beneficios. Se destaca párrafo:
“A
juicio del magistrado, la omisión señalada por el organismo recaudador no
justificaba el rechazo de los efectos impositivos de la reorganización pues la
actora había iniciado el respectivo trámite ante la Dirección Provincial de
Personas Jurídicas de la Provincia de Buenos Aires y había acompañado la
constancia que daba cuenta de ello ante el organismo recaudador, lo que no fue
tenido en cuenta por este a efectos de tener por cumplido el requisito
establecido en la resolución general 2245 y en el art. 83 de la ley 19.550.”.
El
magistrado soporta su opinión en que el contribuyente había terminado la
inscripción, de manera definitiva, ante el registro público de comercio
correspondiente. Concretamente, el Fisco Nacional, sostiene su reclamo en que
el contribuyente demora excesivo tiempo en terminar el trámite. En este
sentido, si bien podemos advertir la “peligrosidad” en la dilación de estos
trámites, la realidad es que no cabe dudas de que, la demora de parte del
organismo de contralor en inscribir la reorganización societaria, no puede
perjudicar al contribuyente. Se destaca párrafo:
“Al respecto, el juez afirmó que
Loma Negra CIASA había iniciado el trámite de inscripción el 13 de mayo de
2005, y que fue la Dirección Provincial de Personas Jurídicas la que demoró más
de cinco años en realizar la inscripción. Al ser ello así, consideró que no era
razonable que la demora en efectuar la inscripción por parte de la autoridad de
aplicación fuese en detrimento de la accionante, máxime cuando esta había acompañado
la constancia del respectivo trámite, tal como lo preveía la norma antes
citada.”
II.c.-
LA PELIGROSA INTERPRETACIÓN DE PARTE DE LA CNACAF
Por su parte, en segunda instancia, la CNACAF revoca lo dictado en
primera instancia sosteniendo que de no concluir, en un tiempo prudencial, la
inscripción societaria conforme dispone la Ley 19.550, el Fisco Nacional
estaría habilitado para desconocer el negocio jurídico encarado. Se destaca
párrafo:
“3°) Que la Sala I de la Cámara
Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, revocó lo
decidido en la anterior instancia y, en consecuencia, rechazó la demanda
(confr. fs. 210/213). Para decidir en el sentido indicado, el tribunal de
alzada sostuvo que si bien era cierto que al tiempo de efectuarse la
comunicación pertinente no existía norma alguna que fijase un plazo dentro del
cual debieran cumplirse la totalidad de los requisitos exigibles, no resultaba
irrazonable que, ante la falta de uno de ellos -la inscripción y publicidad
requeridas por la ley de sociedades-, y pasado un tiempo prudencial desde el
inicio del trámite, la AFIP desconociera -como lo hizo- la reorganización
societaria.”.
Obsérvese que la cámara se
sustenta en que a.- si bien al tiempo de la reorganización no existían normas
que, expresamente, determinen un plazo para la comunicación y finalización del
trámite, b.- dispone de gran importancia el hecho de que la finalización del
trámite sea comunicado al Fisco Nacional, c.- en tiempo “prudencial” y d.- habilitando, en consecuencia,
a desconocer la realidad económica reoganizativa, ante la falta de comunicación
en un determinado tiempo.
El criterio de la CNACAF,
altamente criticable, se sostiene en lo que podríamos mencionar
“individualización del trámite” desdoblando, por consecuencia, un trámite
formal en uno “trunco” y otro que, por
haber cumplimentado, podría causar los efectos jurídicos buscados por el
contribuyente. En este sentido entendió que, si bien el trámite anterior no
podría causar los efectos jurídicos pretendidos por el contribuyente, este
podría iniciar un nuevo trámite a los efectos de lograr el extremo por el
pretendido. Se destaca párrafo:
“Agregó
que ello era sin perjuicio del derecho que, en el concepto de ese tribunal,
asistía al contribuyente de solicitar nuevamente el reconocimiento de aquella
reorganización, de conformidad con lo establecido en el art. 77 de la ley del
tributo, una vez obtenido la totalidad de los requisitos exigidos por la
norma.”. A nuestro entender resulta extraño que la CNACAF se basa en el extremo
ritualismo formal para decidir sobre una cuestión que, de fondo, no cabe duda
en cuanto a que, en realidad económica, ha existido reorganización de empresas.
II.d.-
LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA NACIÓN PONE LAS COSAS EN SU LUGAR
Pasando a la opinión del
máximo tribunal y siendo que la controversia se basa en la obligación de
comunicar al Fisco Nacional el proceso reorganizativo, cabe advertir que, en
primer lugar, se repasa la obligación mencionada la cual dependerá de la
reglamentación pertinente. Se destaca párrafo:
“7º)
Que en cuanto al fondo de la controversia, cabe destacar, en primer término que
el art. 77, tercer párrafo, de la ley 20.628 establece que la reorganización
empresaria deberá ser comunicada a la Dirección General Impositiva "en los
plazos y condiciones" que ese organismo establezca.”
Para
luego recordar que, en particular, se requiere dar cumplimiento a los
requisitos de publicidad e inscripción conforme Ley 19.550:
“En particular, se requiere el
cumplimiento de los recaudos de publicidad e inscripción establecidos en la ley
19.550 y sus modificatorias.”
En uso de sus facultades
reglamentarias el Fisco Nacional emite sus normas procedimentales para el
vehículo bajo estudio en el cual, en cuanto nos ocupa repasar, establece el
contenido de la comunicación, norma vigente a la fecha de los hechos. Se
destaca párrafo:
“"La
comunicación ... deberá efectuarse, por las entidades continuadoras, mediante
nota simple ante la dependencia de este Organismo en que se encuentran
inscriptas y deberá contener como mínimo, los siguientes datos: d) Constancias
de haber cumplimentado los requisitos de publicidad e inscripción establecidos
por el Código de Comercio o, en el supuesto que esta última no hubiera sido
otorgada, la de iniciación de los trámites respectivos ante las autoridades
competentes" (el resaltado corresponde al Tribunal).”
Ahora bien, la crisis surgirá
cuando, al momento de realizar la comunicación ante el Fisco Nacional, el
contribuyente no ha logrado la finalización del trámite ante el Registro
Público Correspondiente.
En este sentido la CSJN se
orientará a que: a.- en el caso de que, al momento de la comunicación al Fisco
Nacional, el trámite no esté finalizado en el registro público correspondiente,
b.- bastará con la simple acreditación
de inicio del trámite, c.- conociendo que, para iniciar el trámite se deberá
tener por cumplido todo requisito legal dentro del cual estará la publicación
del proceso de reoganización. Se destaca párrafo:
“8º)
Que de la norma transcripta surge con claridad que si la inscripción del acto
societario aún no fue otorgada al momento en que el contribuyente formula la
pertinente comunicación de la reorganización al ente recaudador, la
presentación de las constancias que acrediten la iniciación de los trámites de
inscripción ante las autoridades competentes -tal como lo hizo la actora- es
bastante para tener por cumplido el aludido recaudo.”.
Este
extremo se presenta claro dado que, pretender otra cosa, llevaría a que, por
inacción de un registro público, se vaciara de contenido una norma de rango
federal como es la Constitución Nacional.
Sin
embargo quedaría preguntarnos, siendo que lo que se discute es el cumplimiento
de los requisitos de publicidad requeridos por la Ley 19.550:
¿qué sucedería si el
contribuyente realiza las presentaciones ante el registro público de manera
incompleta, a sabiendas que sufrirá una vista y, con ello, deberá enmendar el
error pero que, a los efectos de comunicar al
Fisco Nacional el inicio del
trámite, obtiene las constancias necesarias para dicho acto?.
En respuesta a la pregunta
que, anteriormente nos hemos formulado, podríamos encontrar la posición
presentada por parte de la CSJN en cuanto al accionar del contribuyente, es
decir, en cuanto a si podría asignársele culpa por la demora en el proceso de
registro operado en el Registro Público de Comercio jurisdiccional en los
siguientes términos:
“Ello
es así, máxime cuando no se ha acreditado que la demora que insumió el trámite
de inscripción ante la Dirección Provincial de Personas Jurídicas fuera
imputable a un accionar negligente de la empresa actora. A ello se suma el
hecho de que finalmente -el 5 de julio de 2010- se llevó a cabo la
correspondiente inscripción. En las condiciones indicadas, cabe concluir que la
decisión del a quo carece del necesario respaldo normativo”.
Resulta
claro entonces que nuestro máximo tribunal sostiene especial énfasis en:
a.- la realidad económica,
b.- la búsqueda en evitar que el
exceso de ritualismo formal vacíe de contenido la norma,
c.- incorpora el elemento
“culposo” en la demora para determinar si esta podría ser o no imputable al
contribuyente. De esta forma, de ser la demora producto del accionar negligente
del contribuyente, el resultado podría ser adverso a las pretensiones del
mismo.
Acto seguido, la CSJN, se
ocupa da atacar el argumento de la CNACAF por cuanto llegó a sostener que se
podría iniciar un segundo trámite y este, al tener ya cumplimentado los
requisitos de la Ley 19.550, sería válido para lograr el reconocimiento del
proceso de reorganización libre de impuestos conforme Art. 77 Ley 20.628. La
crítica que realiza se basa en la simple lectura del texto y en sus
consecuencias, la presentación extemporánea inhabilitaría al contribuyente a
solicitar el reconocimiento del beneficio perseguido:
“Al
ser ello así, una segunda comunicación, realizada después de vencido el plazo
fijado en esa norma, resultaría extemporánea; y tal extemporaneidad no podría
dispensarse por la demora en la culminación del trámite de inscripción del acto
societario ante el mencionado organismo provincial pues, como se señaló, el
citado reglamento solo exige, en tales supuestos, que el contribuyente presente
la constancia de haber iniciado el trámite respectivo.”
Por último, en mayoría, la CSJN coloca el énfasis en el que sería el
objetivo del proceso de publicidad y comunicación de la reorganización
societaria a los efectos de gozar de los beneficios de liberación tributaria
conforme el Art. 77 Ley 20.628: la posibilidad de ser comunicado, en tiempo y
forma permitiendo, con ello, ejercer un control de los actos del contribuyente.
Se destaca párrafo:
“Por
lo demás, no se advierte de qué manera, en la situación de autos, pudieron
verse frustradas las facultades de verificación y fiscalización reconocidas al
organismo fiscal por la ley 11.683, máxime si se tiene en cuenta que la actora
adecuó su conducta a las normas de un reglamento dictado por ese mismo
organismo recaudador.”
III.- CONCLUSIONES
La diversidad con la que se
presentan los hechos en la vida económica de todo ente, las diferentes formas
en las que pueden ser encarados los negocios jurídicos, la multiplicidad de
situaciones que, aunque planificadas, pueden desarrollarse fuera del cauce
inicialmente previsto o incluso la importante cantidad de variables imposibles
de controlar de parte del contribuyente conforman, un contexto, difícil de
manejar en muchos casos.
A ello debemos sumar la forzada interpretación
de algunos hechos o negocios jurídicos, realizada por el Fisco Nacional,
seguramente en base a legítimos intereses soportados en el cumplimiento de su
mandato legal, que deriva, en conjunto y
con las situaciones mencionadas en nuestro párrafo anterior, en espacio de
incertidumbre fiscal e inseguridad jurídica tan lesiva a los intereses no solo
de los negocios sino, en definitiva, del desarrollo productivo de la Nación.
Nuestro máximo tribunal ha puesto
coto al ejercicio interpretativo de parte del Fisco Nacional soportado en un
excesivo ritualismo formal. No sería esta la primera vez. Sin embargo, acompaña
su posición apoyándose en la realidad económica subyacente acreditada en el
expediente dejando entrever un elemento adicional en relación al procedimiento
objetado por el Fisco Nacional: la culpa o negligencia del contribuyente.
Culpa o negligencia del
contribuyente no es un elemento mencionado expresamente en la norma a los
efectos de determinar el acceso a los beneficios del vehículo bajo estudio. Sin
embargo, al momento de reclamar el beneficio fiscal en este proceso, o en
cualquier otro, se analizará la conducta general desplegada por el sujeto
interesado. Si hubiera descuido, desatención del proceso, sumatoria de errores
pretendidamente involuntarios, entre otros elementos, podría haber quedado
manchada la suerte del contribuyente.
Con todo, podemos afirmar que
trabajamos con normas que, por su especial disposición en el texto normativo y
por las particularidades de aplicación por parte del contribuyente, presentan
un elevado nivel de conflictividad. Será necesario que, al planificar sus
negocios, se preste especial atención a la casuística jurisprudencial con un
objetivo en mente: evitar cometer los mismos errores otros contribuyentes han
cometido y tomar, para su planificación, las acciones que se han demostrado prudentes
para la solución del caso.
Dr. Sergio Carbone - Contador Público (UBA)
Mail: carbonesergio@gmail.com - Cel: 15-6660-9889
[1] Para conocer mas sobre el
régimen de reorganización de empresas libre de impuestos dispuesto por el Art.
77 Ley 20.628 puede consultarse mi estudio titulado “REORGANIZACIÓN DE EMPRESAS
LIBRE DE IMPUESTOS” disponible en http://www.sergiocarbone.com.ar/reorganizacion-empresaria-libre-de-impuestos.html.
[5] Referencia esta realizada
toda vez que, en caso de encontrarnos ante una resolución del Fisco Nacional
que imponga tributos, accesorios o sanciones y de superar el monto reclamado el
indicado en el Art. 159 Ley 11.683 será competente el Tribunal Fiscal de la
Nación. El recurso del Art. 74 DR 1397.1979 es un recurso excepcional para el
caso de no estar previsto, en el texto de la Ley 11.683, otro vehículo
recursivo.
[6] Javier Duelli en su artículo
“LEY DE PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO: ARTÍCULO 74 DEL DECRET 1397-1979” disponible
en http://www.saij.gob.ar/javier-duelli-ley-procedimiento-tributario-articulo-74-decreto-1397-99-dacn990193-1998-02/123456789-0abc-defg3910-99ncanirtcod.
[8] Determinación tributaria que
deberá ser conducida mediante el proceso dispuesto por el Art. 16 y ss Ley
11.683.
[9] Actualmente el proceso de
reorganización societaria libre de impuestos se encuentra normado, en el ámbito
del Fisco Nacional, por RG 2513.
Comentarios
Publicar un comentario