(proyecto de ley presentado por el Poder Ejecutivo Nacional en fecha 30-12-2020)
MENSJ-2020-159-APN-PTE
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I.- PALABRAS INICIALES
Ubicados en el 6 de enero de 2021 podemos decir que el régimen simplificado de tributación en cuanto impuestos nacionales, más conocido como “Monotributo”, dispuesto por Ley 26.565[1], se encuentra en un momento crítico. Este régimen se incorpora al marco normativo de la República Argentina en 1998 por Ley 24.977[2] orientado a acercar una “herramienta” legal que permita incorporar cultura tributaria a un colectivo de contribuyentes que podrían ser considerados fuera del sistema fiscal. En consecuencia, los objetivos principales estarían dados por impulsar a una mayor formalización de la economía pero sobre la base de obligaciones formales de carácter fiscal sumamente sencillas y asegurando beneficios generales para el trabajador de la pequeña economía.
Recuerde el lector que en la República Argentina, y siempre hablando de impuestos nacionales, el régimen de tributación vigente será aquel conocido como “general” (por exclusión del término simplificado). Las obligaciones fiscales a nivel nacional y derivadas del ejercicio de actividades económicas se vinculan con el Impuesto al Valor Agregado (gravabilidad de las operaciones, presentación y pago de las declaraciones juradas así como regímenes informativos periódicos), Impuesto a las Ganancias (gravabilidad de las operaciones y presentación de declaraciones juradas y pago) y pago de cuota de Autónomos (mensual). A lo dicho debemos adicionar que el contribuyente, de desear contar con cobertura médica deberá concurrir a la contratación de una empresa de servicios prepagos.
Contra ello tenemos el régimen simplificado el cual, por un pago mensual, incluye las obligaciones fiscales a nivel nacional antes señaladas que, de ser contribuyente del régimen general, debería atender (Valor Agregado y Ganancias), no cuenta con la obligación de realizar presentaciones de detalles de compras y ventas mensuales (informes CITI). Adicional a lo señalado, en algunos casos, el pago mensual incluirá pago de autónomos (a un valor que será una fracción del soportado por un contribuyente del régimen general) y pago a obra social (a un valor que será una fracción del soportado por un contribuyente del régimen general.
Con el tiempo, posiblemente como todo lo que sucede en la República Argentina, las cosas se fueron desnaturalizando. El impuesto a las ganancias comenzó a alcanzar cada vez a más contribuyentes pero, por sobre todo, a generar mayores diferencias entre categorías de contribuyentes no siempre explicadas de forma razonable[3]. A lo dicho se debe sumar el severo sesgo que presentan las ganancias no imponibles por falta de actualización, la totalidad de las obligaciones de carácter formal a las que se somete un contribuyente y sus obligaciones en carácter de agente de recaudación[4]. En este contexto la alícuota del 21% (general) en el impuesto al valor agregado, siendo que representa un costo para el cliente consumidor final o sujeto exento, termina por colocar en una “crisis de mercado” al contribuyente inscripto en el régimen general de tributación.
Contra lo expuesto el Régimen Simplificado – Monotributo -, considerando como ejemplo un prestador de servicios posicionado en la última categoría del régimen[5] ofrece cobertura plena a nivel impuestos nacionales (IVA y GANANCIAS) por un equivalente a solo un tributo anual del 5% de su facturación bruta o del 8% de su ganancia neta considerando, para la determinación de esta última mesura, las disposiciones del Art. 20, inc. j) Ley 26.565. Los beneficios de participar el Régimen Simplificado – Monotributo -, visualizado comparativamente con el Régimen General, no terminan aquí. A ello debemos sumar que los aportes al SIPA representan solo el 30% de lo que abona un trabajador autónomo para la máxima categoría de la tabla aplicable y el acceso a cobertura médica básica (PMO) lo será en un equivalente al 10% del costo de un servicio de medicina prepaga a equivalente prestación.
Las distorsiones señaladas han generado que el contribuyente se muestre renuente a “trasladar” su régimen fiscal desde el simplificado al general. En ello podemos encontrar la simple decisión de rechazar trabajos pero también prácticas como (1) acomodar facturación, (2) sub-facturación, (3) omisión de facturación, (4) facturación en uso de nombres de terceras personas (prestanombres), todas prácticas no ajustada a derecho y excesivamente comunes.
La bonanza del régimen generó el “miedo” a pasar a tributar en el régimen general y una doble economía. Por su parte, el legislador llegó a comprender que la ventajas dadas por el régimen simplificados serían sumamente amplias al compararlas con el régimen general pero, por sobre todo, impulsaban un efecto conocido como “enanismo fiscal”[6] comenzó a diseñar un sistema de “condiciones” para mantenerse en el régimen y otras tantas “condiciones” para darle “uso económico” a los cargos soportados al contratar con monotributistas[7].
Como contribuyente monotributista estará sujeto a diferentes hipótesis que podrían excluirlo del mismo siendo el límite de facturación máxima solo una de ellas aunque la más difundida. Los motivos de exclusión más comunes son:
(1) Se superan los límites máximos de facturación anual. Esto suele suceder comúnmente por:
a. Contribuyentes que no visualizan la importancia del concepto de devengado de manera que “sacan sus cuentas” considerando fecha de facturación y no de devengamiento de la prestación;
b. Contribuyentes que hacen la cuenta considerando operaciones “mes contra mes” y no “operación contra operación”. Cuando se visualizan operaciones “mes contra mes” es posible que el cálculo se ofrezca en valores inferiores al límite máximo de facturación dispuesta para mantenerse en el régimen. Sin embargo, como el cálculo se realiza “operación por operación” el contribuyente puede quedar excluido sin advertirlo solo por llevar una mala práctica administrativa.
(2) Alquileres devengados superan los máximos habilitados por tablas;
(3) Precio máximo de venta unitario supera la suma dispuesta normativamente;
(4) Adquisición de bienes o gastos de índole personal por montos incompatibles a ingresos declarados. Observe que no hablamos de categorías máximas sino solo de “ingresos declarados” de manera tal que en una hipótesis de mala categorización fiscal (estar incluido en una categoría inferior a la que corresponde) estaría incurso en una hipótesis de exclusión;
(5) Depósitos bancarios no justificados (presunción de ingresos no declarados);
(6) Realización de importación de cosas muebles para comercialización o prestación de servicios;
(7) Realización de más de tres actividades simultáneamente;
(8) Disponer de más de tres unidades de explotación simultáneamente;
(9) No emisión de facturas;
(10)Gastos inherentes al negocio superiores al 80% del límite máximo de facturación en caso de compraventa de bienes o bien 40% en caso de prestaciones de servicios;
(11)Inclusión en el REPSAL.
El contribuyente adherido al régimen simplificado no se caracteriza por poseer entrenamiento en materia fiscal ni prácticas administrativas sólidas. El régimen es promocionado como algo “simplificado” por lo cual no se suele contratar servicios profesionales o bien, de contratados, las visitas son esporádicas (no hay relaciones mensuales). Ello podría parecer un “ahorro en costos” pero la realidad es que, del listado señalado, fácilmente podemos decir que el régimen del monotributo se ha convertido en una “trampa mortal” para el contribuyente ante un simple desvío en su conducta fiscal (ya sea motivado en su ánimo elusivo o bien, simplemente, en el giro normal de su negocio (gastos operativos).
Una exclusión del régimen simplificado implica que, desde el momento en que esta ocurra, el contribuyente debe tributar bajo el esquema señalado como “régimen general de tributación” (IVA, Ganancias y Autónomos). La situación e exclusión es de carácter objetiva: ocurrida el contribuyente no puede permanecer en el régimen. Las normas se presumen conocidas por todos y recae en el contribuyente el deber de diligencia de analizar y considerar diariamente su situación frente al régimen a los efectos de “auto-excluirse” de haber constatado el hecho señalado (situación de exclusión).
Por su parte la autoridad fiscal (AFIP) posee amplias facultades de fiscalización (no siempre advertido al contribuyente monotributista las particularidades de la habilitación inquisitiva dispuesta por Ley 11.683 a favor de la autoridad fiscal) pudiendo esta ser desarrollada por un amplio período de tiempo. De lo dicho, la hipótesis de exclusión del régimen (hecho objetivo) puede ser detectado por parte de la autoridad fiscal incluso mucho tiempo después de haber ocurrida la situación objetiva. Es decir, y por citar un ejemplo, en enero 2021 podría el fisco nacional notificarle que se ha detectado, producto de cruce de datos, que el contribuyente ha quedado excluido del régimen simplificado – monotributo – en Enero 2017 debiendo, en consecuencia, determinar y abonar IVA, Ganancias y Autónomos por el período comprendido entre 01-2017 a 12-2020. La ruina fiscal.
Naturalmente el proceso no surge de una disposición administrativa simplemente. Se trata de un procedimiento reglado en el cual el contribuyente es puesto en conocimiento, se ofrecen elementos con los que cuenta la administración fiscal para su pretensión, el contribuyente podrá presentar descargo y ofrecer prueba que hace a su derecho. Lo que habitualmente no se le recuerda al contribuyente monotributista (recuerde el lector que antes he definido al régimen como una “trampa fiscal” por todas las hipótesis de exclusión dispuestas en el texto normativo) es que los dichos del contribuyente para evitar la exclusión deben ser probados, que la valoración de la prueba queda a criterio del juez administrativo pudiendo, incluso, ser desechada si entiende que la misma es inconducente o dilatoria y, adicionalmente, lo ya mencionado: el ámbito inquisitivo en que se desarrolla.
En su extremo, y agotada la vía administrativa vía Art. 74 DR 1397-1979, quedará habilitada la vía judicial donde se debe recordar que la prueba rechazada en sede administrativa, mientras que pueda ser efectuada en sede judicial, no existe violencia al derecho de defensa del contribuyente[8] de manera que un rechazo de prueba en sede administrativa no puede ser alegado como evento nulificante del proceso seguido[9].
Cierto es que la autoridad fiscal está obligada a perseguir la realidad jurídico objetiva de cada caso pero también es cierto nuevamente lo ya expuesto: (1) carácter inquisitiva de la actividad de la autoridad fiscal, (2) proceso reglado pero (3) con libertad de valoración de mérito de prueba acercada y (4) regla jurídica de capacidad de acreditar elemento de prueba rechazado en instancia administrativa. Rápido podríamos decir que el contribuyente que controvierte es aquel que sabe que debe legar a instancia externa la autoridad fiscal.
En este punto lo invito a preguntarse ¿ el contribuyente monotributista cuenta con los recursos para recurrir en instancia judicial? ¿en caso de contar con recursos suficientes dispone de elementos de prueba ordenados y de capacidad de producción?.
II.- QUE ESTÁ PASANDO EN ENERO 2021
Recordemos que las tablas determinativas de las categorías fiscales se deben actualizar periódicamente sobre la base del índice de movilidad de prestaciones previsionales. Siendo que este ha sido suspendido, a la fecha, no contamos con tablas de categorías publicadas. La recategorización debe ser realizada hasta el día 20-01-2021 teniendo en cuenta los límites máximos para cada categoría para los últimos doce meses. Sin embargo, sin tablas actualizadas no es posible realizar el proceso categorizador.
Esta situación tiene una motivación. Con fecha 30-12-2020 el Poder Ejecutivo Nacional presenta una propuesta de reforma del régimen simplificado Monotributo que se pretende poner a discusión en sesiones extraordinaria a ser desarrolladas durante enero 2021. La propuesta de modificación del régimen será el objeto de nuestro comentario. Las líneas previas deben ser consideradas como “lectura obligatoria” para saber de que estamos hablando.
III.- EL PROYECTO DE LEY PRESENTADO POR EL PODER EJECUTIVO NACIONAL
Con fecha 30 de diciembre de 2020 el Poder Ejecutivo Nacional hace su presentación ante el Honorable Congreso de la Nación Argentina de una propuesta legislativa orientada a modificar condiciones esenciales del régimen simplificado – monotributo. En este documento realizaremos algunos comentarios de cuestiones que entendemos salientes sin dejar de aclarar que pese a que se pretendiera darlo a conocer como un “régimen simple”, esta condición ha dejado de estar presente en el mismo hace ya largos años.
El principal foco de atención en la modificación propuesta podemos afirmar que se orienta a las consecuencias de una exclusión en el régimen y a la invitación de renuncia voluntaria al mismo para inscripción en el régimen general de tributación. Motiva lo dicho la realidad imperante en la República Argentina desde octubre 2019 donde la autoridad fiscal suspende el proceso de exclusión de oficio de contribuyentes que, por diferentes motivos, debieran ser considerados inscriptos en el régimen general de tributación (ver supra). Dicha suspensión, pese a las advertencias que hemos realizado, generó en los contribuyentes la percepción de que “si se excedían de algunos de los parámetros” no iban a ser excluidos jamás, que estarían habilitados a superarlos. Hemos dicho en varias oportunidades que, terminado el contexto excepcional, la autoridad fiscal aplicaría todo el rigor legal y, con ello, procedería a exclusiones retroactivas (sumamente lesivas para el contribuyente).
La emergencia sanitaria mundial derivada de la pandemia originada por el COVID-19 motiva la aprobación por parte del Poder Ejecutivo Nacional del DR 260-2020[10] que, al margen de estar motivado en cuestiones de salud pública, dispone una situación de aislamiento social obligatorio[11] que impidió, en muchos casos, continuar con el desarrollo habitual de las actividades comerciales de los agentes económicos[12]. En este contexto la autoridad fiscal, vía RG 4687, dispone la suspensión del proceso de exclusión de oficio continuando con el régimen de suspensión de exclusiones iniciado en 2019.
De lo dicho el régimen simplificado – monotributo – lleva más de 14 meses sin procedimiento sistémico de control orientado a la detección temprana de situaciones de exclusión del régimen. Bajo el contexto descripto, la autoridad fiscal considera que de reiniciar el proceso sistémico se estaría frente a una importante cantidad de contribuyentes en situación de exclusión fiscal. Imagine el contribuyente ser anoticiado de su exclusión del régimen con 12 meses de dilación. Como señalamos antes: una tragedia fiscal.
Sobre la base de lo expuesto pasaremos a visualizar los temas salientes en títulos independientes:
III.a.- Régimen de “sostenimiento” al pequeño contribuyente
Se trata de normas específicas orientadas a considerar la situación del contribuyente que, habiendo quedado objetivamente en situación de exclusión, no practicada por éste previamente, no fue notificada por la autoridad fiscal en mérito de las suspensiones antes señaladas. El objetivo es establecer una fecha de corte al 31-12-2020 para considerarlo dentro del régimen.
Una cuestión que no puede pasar por alto es que las disposiciones del punto bajo análisis implican el encuadre jurídico del contribuyente respecto del régimen simplificado – monotributo – importando por ello la condición de “correctamente categorizado” o “incorrectamente categorizado”. El marco normativo dispuesto por el Art. 2 del proyecto bajo estudio venía a establecer la posibilidad de considerar al contribuyente como “cumplidor” de pautas objetivas dispuestas por el régimen simplificado.
Un contribuyente será considerado “cumplidor” de las disposiciones del régimen simplificado si se encuentra correctamente categorizado conforme las pautas del Art. 8 Ley 26.565 y si, de encontrarse en situaciones de exclusión, éste la realiza y se inscribe por propia motivación en el régimen general. La norma bajo estudio apunta a considerar la situación de contribuyentes que han excedido los parámetros objetivos de mantenimiento en el régimen siempre y cuando éstos se hubieran inscripto en la categoría máxima correspondiente a su actividad y que esta inscripción hubiera sido realizada cuando correspondiera según actividad económica. Resumiendo:
(1) Contribuyentes mal categorizados pero que no exceden el límite máximo según actividad: no comprendidos en este título;
(2) Contribuyentes que exceden parámetros objetivos del Art. 8 Ley 26.565 pero se encuentran categorizados en una categoría inferior a la máxima según actividad: no comprendidos en este título;
(3) Contribuyentes que exceden parámetros objetivos del Art. 8 Ley 26.565, inscriptos en categoría máxima conforme actividad pero en una fecha posterior al de real inicio de actividades: no comprendidos en este título;
(4) Contribuyentes que exceden parámetros objetivos del Art. 8 Ley 26.565, inscriptos en categoría máxima conforme actividad en fecha de inicio de actividades: únicos comprendidos en este título.
Como podrá visualizar el lector la hipótesis de trabajo es bastante específica de manera tal que la propuesta se orienta a un contribuyente que, supongamos, excede su facturación de manera eventual pero que, salvo ese evento, presenta condiciones de buena conducta fiscal. El incumplimiento de las pautas objetivas dispuestas por el régimen simplificado – monotributo – podría importar la exclusión del régimen. Adicionalmente existen otras causales de exclusión del régimen simplificado no motivadas en pautas objetivas del Art. 8 Ley 26.565 sino en causales específicas conforme Art. 20 Ley 26.656,
Realizada la disquisición antes mencionada en donde, como primer paso, verificamos el contribuyente objetivo de la “dispensa fiscal” cabe advertir que en su Art. 3 el proyecto normativo establece un segundo rango de limitaciones para el acceso al beneficio categorizador. Solo serán considerados los contribuyentes señalados en punto (4) supra pero que, adicionalmente, el exceso de los parámetros se diera en monto de ingresos brutos únicamente[13] y este exceso no sea superior al 25% del monto de facturación máximo para la categoría de prestaciones conforme actividad principal del contribuyente. De lo dicho podemos entonces resumir la situación del siguiente modo:
(1) Exceso de parámetros objetivos del Art. 8 Ley 26.565 dado por consumos de energía eléctrica, incremento de superficie afectada a la actividad, alquileres devengados o personal afectado (disminución): no incluido en la dispensa;
(2) Exceso de parámetro objetivo de ingreso bruto del Art. 8 Ley 26.565 en valores superiores al 25% de categoría máxima según actividad: no incluido en dispensa;
(3) Exceso de parámetro objetivo de ingreso bruto del Art. 8 Ley 26.565 en valores inferiores al 25% de categoría máxima según actividad: incluido en dispensa.
Nuestro camino no termina aquí dado que, determinado que estamos frente a un contribuyente categorizable para el régimen de beneficios bajo referencia (punto (4) supra), determinado que los excesos advertidos califican entre los seleccionados por la norma (punto 3) supra, corresponde ahora analizar las condiciones dispuestas por la norma ya motivados en otras pautas conductuales requeridas al contribuyente. En este sentido podemos afirmar que el contribuyente detectado como elegible según conducta pretérita, calificado como incluido según motivo de exceso a parámetros objetivos del Art. 8 Ley 26.565 deberá cumplir, en forma conjunta, las siguientes condiciones (Art. 3, tercer párrafo, inc. a) y b)):
“a) Abonar la suma que resulte de detraer del impuesto integrado, los aportes al Sistema Integrado Previsional Argentino (SIPA) y los aportes al Régimen Nacional de Obras Sociales correspondientes a la categoría máxima, los importes que, por iguales conceptos, fueron ingresados conforme a la categoría que hubieren revestido a la fecha en la que se hubiera producido el excedente. Lo dispuesto en este inciso será de aplicación desde el mes en el que se hubiese excedido, por primera vez, el límite superior de ingresos brutos correspondiente a la máxima categoría de la actividad y hasta el mes de diciembre de 2020, ambos inclusive, debiendo permanecer categorizado en aquella durante todo ese plazo.”
Este inciso, según entiendo, puede llamar a confusión respecto de la interpretación que previamente acercara al analizar el contenido del Art. 2 del proyecto de referencia. Concretamente deseo colocar el foco en la siguiente referencia: “…fueron ingresados conforme a la categoría que hubieren revestido a la fecha en la que se hubiera producido el excedente…”. Recuerde el lector que, según interpreto, el Art. 2 del proyecto legislativo no busca beneficiar a quién, estando categorizado en situación inferior a la que correspondía conforme los parámetros objetivos del Art. 8 Ley 26.565 supera sus máximos estipulados en el período de referencia. Sobre esta base corresponde interpretar el texto extraído y antes señalado.
A efectos de conducirnos hacia una respuesta podemos encontrarnos con dos situaciones muy claras.
(1) contribuyentes correctamente categorizados en función de sus ingresos por últimos 12 meses que, producto del contexto especial, exceden el parámetro objetivo en cuanto a ingresos brutos correspondiente a la categoría máxima según tipo de actividad y ese exceso no supera el 25% del monto máximo de ingresos para mantenerse en el régimen: comprendidos en la dispensa;
(2) contribuyentes que no estaban correctamente categorizados en función de sus ingresos por últimos 12 meses y que, producto del contexto especial, exceden el parámetro objetivo en cuanto a ingresos brutos correspondiente a la categoría máxima según tipo de actividad: en este caso no importa el monto de su exceso, no están comprendidos en la dispensa.
Realizada esta aclaración cabe acotar que el objetivo buscado por el proponente será que quién acceso a los beneficios del título bajo referencia hubiera abonado el componente de impuesto integrado, obra social y SIPA correspondiente a la última categoría según actividad desarrollada.
“b) Ingresar en concepto de impuesto integrado un monto adicional que se determinará en función de multiplicar el coeficiente de CERO COMA UNO (0,1) sobre la diferencia entre los ingresos brutos devengados y el límite superior de ingresos brutos de la máxima categoría que corresponda según la actividad desarrollada por el o la contribuyente, conforme lo establecido en el artículo 8° del Anexo de la Ley N° 24.977, sus modificatorias y complementarias, considerando el plazo de vigencia de cada uno de los referidos límites superiores. A su vez, quienes se encuentren obligados u obligadas a ingresar las cotizaciones previstas en el artículo 39 del referido Anexo, deberán abonar igual importe adicional en concepto de aporte a la seguridad social, que se destinará en partes iguales al Sistema Integrado Previsional Argentino (SIPA) y al Régimen Nacional de Obras Sociales. Lo dispuesto en este inciso será de aplicación desde el día en que se hubiese verificado el excedente y hasta el 31 de diciembre de 2020, ambos inclusive”.
La segunda condición requerida por el proyecto podríamos entenderla como una suerte de “extensión excepcional del marco objetivo del régimen” a los fines de la determinación de la cuota mensual, comprensiva de impuesto integrado, obra social y SIPA para el diferencial entre ingresos devengados y máximos correspondiente a la categoría superior según actividad.
Los inc. a) y b) trabajan de forma conjunta y buscan asegurar que el contribuyente ha soportado el cargo financiero “nivelado” dentro del régimen incluso para los ingresos que superan lo máximos objetivos dispuestos para el mismo.
Cerrando el título debemos señalar que en su Art. 3, último párrafo, del proyecto bajo referencia se aclara que aquel contribuyente que, pudiendo permanecer en el régimen decide no hacerlo deberá considerarse excluido desde las cero horas del día en que efectivamente se ha verificado la causal de exclusión. Estamos trabajando con un proyecto legislativo pero cabe señalar que esta disposición, de ser definitiva en el texto legal, implicará que el contribuyente “despreocupado”, que no ha sometido a revisión general de parte de un profesional en ciencias económicas o que, incluso, convencido de que “está todo bien”, no solicita una segunda opinión podría encontrarse a futuro con una causal de exclusión perseguida por la autoridad fiscal y que pudiendo haber sido detectada a tiempo, por falta de escrutinio, no fue realizada perdiendo, con ello, esta importante oportunidad.
Por último cabe advertir: el beneficio bajo análisis es para solo una de las hipótesis que pueden llevar a la exclusión del contribuyente. El encuadre fáctico en el título de referencia no podría inhibir las facultades de verificación de la autoridad fiscal en mérito a otras causales de exclusión de manera tal que la revisión no solo debería estar orientada a verificar los ingresos máximos devengados del contribuyente sino que, adicionalmente, se debería realizar un análisis de la situación fiscal particular con acceso a documentación de soporte y movimientos bancarios. Claramente un escrutinio preventivo que no puede ser pasado por alto.
III.b.- Procedimiento Transitorio de acceso al Régimen General.
Los beneficios de “sosteniemiento” en el régimen simplificado – monotributo – no se encuentran habilitados para todos los contribuyentes originalmente excedidos en sus parámetros (varios) sino que solamente se buscará “sostener” solo desvíos de pequeñas magnitudes (ver punto anterior).
Para todo contribuyente que no pueda calificar en los beneficios señalados en el punto anterior y para aquellos excluidos durante 2021 se habilita un mecanismo de transición orientados a reducir el “costo fiscal” del régimen general de tributación para, de manera paulatina, habilitar acomodar la economía particular los nuevos costos fiscales. Este procedimiento se habilitará para los contribuyentes que, sin estar excluidos, decidan voluntariamente adherirse al régimen general.
Lo señalado es trabajado en Art. 9 del proyecto de ley bajo estudio toda vez que innova en el Art. 21 del texto normativo del régimen simplificado bajo la creación de un procedimiento permanente de transición al régimen general aplicable a contribuyentes excluidos o que efectúen renuncia al régimen simplificado. La opción de acogimiento al régimen señalado será por única vez y se mantendrán siempre que los ingresos brutos sean inferiores al 50% del ingreso bruto (venta anual) previsto en RG 220-2019 SEPYME. En referencia los beneficios realizamos el siguiente resumen:
(1) Impuesto al valor agregado: podrán adicionar al crédito fiscal que resulte pertinente conforme a los artículos 12 y 13 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, texto ordenado en 1997 y sus modificatorias, el impuesto que se les hubiere facturado y discriminado en los DOCE (12) meses anteriores a la fecha en que la exclusión o la renuncia haya surtido efectos, por compras de bienes, locaciones o prestaciones de servicios en la medida que se hubieren encontrado vinculadas con la misma actividad por la que se declara el impuesto;
(2) Impuesto a las ganancias: podrán deducir como gasto de la categoría de renta que les corresponda, el monto neto del impuesto al valor agregado que se les hubiera facturado en los DOCE (12) meses anteriores a la fecha en que la exclusión o la renuncia haya surtido efectos, por las compras de bienes, locaciones o prestaciones de servicios cuya deducción hubiera resultado imputable al período fiscal al que hubieran pertenecido dichos meses conforme a la Ley de Impuesto a las Ganancias, texto ordenado en 2019 y sus modificaciones, en la medida que se hubieren encontrado vinculadas con la misma actividad por la que se declara el impuesto.
Por último, interesa resaltar lo dispuesto en el Art. 12 del proyecto bajo referencia toda vez que establece un beneficio a ser aplicado por contribuyentes que, a partir del 1 de enero del 2021, habiendo verificado su situación de exclusión del régimen simplificado, comuniquen la misma en tiempo y forma a la autoridad fiscal y practiquen las inscripciones de rigor[14]. El beneficio del título estará vigente solo para el caso de contribuyentes que no superen el 50% de los ingresos brutos dispuesto para la categoría micro empresa conforme RG 220-2019 SEPYME.
En cuanto a beneficios fiscales importa advertir que el impuesto al valor agregado se promueve un esquema de reducción del saldo deudor que pudiera surgir, en cada período fiscal, al detraer del débito fiscal determinado conforme a lo dispuesto en el artículo 11 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones, el crédito fiscal que pudiera corresponder, establecido de conformidad con los artículos 12 y 13 de esa misma ley. La reducción del saldo técnico dependerá del ejercicio fiscal en que se encuentre el contribuyente: 50% primer año; 30% segundo año y 10 tercer año.
III.c.- Beneficios para el buen contribuyente.
La realidad es que, considerando las particularidades del régimen simplificado – monotributo -, definidas ilustrativamente como “trampa mortal”, durante el período de suspensión de exclusiones de oficio antes señalado, una importante cantidad de contribuyentes se auto-excluyeron del régimen una vez detectado la hipótesis que así lo obligara a efectos de cumplir con el marco normativo fiscal pero, por sobre todo, evitar males mayores.
El Art. 4 del proyecto legislativo considera la situación de contribuyentes auto-excluidos para, con ello, colocar en igualdad de oportunidades al contribuyente cumplidor respecto de quién no presentó semejante conducta fiscal. Al respecto de este punto, del mismo modo que lo hicimos en títulos anteriores, debemos tener en cuenta que, conforme ha sido redactado el texto normativo puesto en estudio, no todos los contribuyentes “auto-excluidos” podrían gozar de los beneficios de este título sino aquellos que, habiendo detectado la hipótesis de exclusión, hubieran practicado la actualización de su condición fiscal (exclusión) hasta el último día del mes siguiente en el que ocurriera el hecho excluyente.
Observe el lector que ponemos énfasis en la conducta del contribuyente percibido como auto-excluido por lo cual se busca conocer el correcto cumplimiento de sus obligaciones fiscales en el marco del régimen. A modo de resumen y en relación a este punto podemos afirmar lo siguiente:
(1) contribuyente que detecta causal de exclusión y, en consecuencia, produce adecuación de su condición fiscal (exclusión y alta en impuestos bajo régimen general) hasta el último día del mes siguiente a aquel de ocurrencia del hecho señalado: incluido en el beneficio;
(2) contribuyente que detecta causal de exclusión y, en consecuencia, produce adecuación de su condición fiscal (exclusión y alta en impuestos bajo régimen general) pero, a diferencia del caso anterior, la adecuación la realiza en fecha posterior al último día del mes siguiente a aquel de ocurrencia del hecho señalado: no incluido en el beneficio.
Tal como señalamos en puntos anteriores las causales de exclusión son varias no estando estas vinculadas solamente con el monto de los ingresos brutos devengados en un determinado período. Las pautas objetivas típicas categorizadores son las dispuestas en el Art. 8 Ley 26.565. Las pautas excluyentes según condiciones de ejercicio de la actividad pueden ser consultadas en el Art. 20 Ley 26.565.
El texto normativo bajo estudio (Art. 4 del proyecto legislativo) no hace referencia a una causal específica (como si lo hace el Art. 2 del texto de referencia) de manera tal que, salvo modificaciones en el texto que posteriormente pudiera ser aprobado, correspondería considerar como posible del beneficio de referencia a todo contribuyente auto-excluido, independientemente de la causal, siempre y cuando su adecuación fiscal hubiera sido ejecutada en el marco temporal señalado por el texto proyectado. Lo dicho no se ve modificado por el mandato del inc. b) del artículo bajo estudio (Art. 4) toda vez que el ejercicio de la opción dependerá de la magnitud de ingresos objetivos en el período comprendido bajo inscripción del régimen general y, de ser contestes con mi interpretación, la existencia de otros parámetros categorizadores, para el lapsó excepcional de análisis no superados a la fecha de opción, habilitaría el ejercicio pleno de la opción de referencia.
Otra cuestión a destacar estará dada en que los beneficios dispuestos en este título alcanzará a contribuyentes que hubieran renunciado al régimen simplificado monotributo, es decir, abarca exclusiones y renuncias. En ambos casos se debe estar a modificaciones de situaciones fácticas y registrales operadas entre el 1 de octubre de 2019 y el 31 de diciembre de 2020.
Una vez verificado que se está frente a un contribuyente auto-excluido que hubiera adecuado sus registros fiscales en tiempo y forma o bien un contribuyente que hubiera renunciado al régimen simplificado y que, en ambos casos, estamos frente a hechos comprendidos entre el 1 de octubre del 2019 y el 31 de diciembre del 2020 se deberá considerar que solo hemos realizado una suerte de “categorización” del contribuyente a los fines de los beneficios bajo referencia; es decir, analizamos la “elegibilidad del contribuyente” para los beneficios aquí bajo comentario.
Detectado un contribuyente cuya “categorización” encuadra en las definiciones del programa corresponde trabajar en una segunda serie de condiciones dadas, en este caso, por el nivel de ingresos brutos devengados durante el período en el cual se encontraba inscripto bajo el régimen general de tributación. Se requerirá constatar que los ingresos referidos no han superado en un 25% los ingresos habilitados para categoría máxima según actividad del contribuyente.
Los beneficios dispuestos para los contribuyentes “seleccionados” podrán ser cualquiera de los dos señalados en Art. 4, inc. a) y b) del proyecto de referencia:
“a) acogerse a los beneficios previstos en el segundo artículo incorporado sin número a continuación del artículo 21 del Anexo de la Ley N° 24.977, sus modificaciones y complementarias, o
b) adherirse nuevamente al Régimen Simplificado, sin que resulten de aplicación los plazos dispuestos por los artículos 19 y 21 del Anexo de la Ley N° 24.977, sus modificaciones y complementarias, en la medida en que cumplan con las restantes condiciones requeridas en esa norma.”
La opción de reingreso al régimen simplificado – monotributo – resultará más que atractiva al contribuyente que, cumplidor fiel de las disposiciones normativas bien podría haber superado los máximos habilitados y determinado su exclusión producto de un “evento no recurrente” y ahora encuentra, nuevamente, el amparo del régimen simplificado, es decir, se procura la “estabilidad” de la situación fiscal del contribuyente.
En el caso de contribuyentes que hubieran superado el 25% del ingreso correspondiente a la máxima categoría según actividad no podrá ejercer la opción b) del Art. 4 del proyecto de referencia. Sin embargo cuenta con la posibilidad del ejercicio de la opción señalada en el inc. a) precedente, es decir, acercarse a un tratamiento diferencial mediante el procedimiento permanente de transición (ver punto siguiente).
Tanto para el caso de contribuyentes que hubieran superado el 25% de facturación bruta para el período de análisis como para lo que, no habiendo superado tal límite pero igual decidan optar por el procedimiento transitorio, el beneficio de reducción en el impuesto al valor agregado se ajustará a una vigencia de tres años y estará vigente a partir del primer día hábil del mes del ejercicio de la opción.
De lo expuesto, de resultar el texto legal finalmente aprobado por nuestro parlamentos en los términos aquí visualizados, todo contribuyente auto-excluido (en tiempo y forma antes señalado) deberá realizar un trámite de confirmación de hipótesis dispuesta en inc. a) del artículo de referencia a fin de gozar del beneficio bajo referencia.
Recuerde el lector: no estamos hablando de contribuyentes que se encuentran sujetos al régimen general de tributación desde tiempos anteriores a los analizados en este escrito.
El proyecto está dirigido a contribuyentes que (1) siendo suscriptos al régimen simplificado, (2) quedan excluidos (sin indicar si se corresponde con pautas objetivas del Art. 8 Ley 26.656 solamente o Art. 8 y Art. 20 Ley 26.656 y, de incluir las pautas del Art. 20 de la norma señalada si incluye a todos sus incisos o solamente a aquellos que no representan inconductas fiscales y (3) proceden a auto-excluirse en tiempo y forma. El universo resultará entonces mucho más limitado de lo que una ligera lectura podría inducir.
Por ultimo, quisiera señalar que, en el caso de seguir mi interpretación en los términos de las causales de exclusión (auto-exclusión) consideradas en el Art. 4 del proyecto legislativo, siendo que no están motivadas exclusivamente con el nivel de ingresos brutos, y considerando las amplias facultades de fiscalización que posee la autoridad fiscal, el usufructo de los beneficios del Art. 4 del proyecto de referencia no entraría en crisis con detección de otras causales de exclusión de parte de la autoridad fiscal diferentes a ingresos brutos siempre que la auto-exclusión realizada por el contribuyente hubiera sido practicada en los tiempos requeridos en norma bajo estudio[15].
Por último, cabe recordar que conforme el Art. 8 del proyecto de referencia, el ejercicio de la opción dispuesta en Art. 4 inc. a) del proyecto bajo análisis implicará la imposibilidad de reingresar al régimen simplificado – monotributo – hasta después de tres años calendarios posteriores a los que tengan efectos la exclusión o renuncia o un año calendario posterior a la finalización del último período fiscal en el que hayan gozado de dicho tratamiento en forma completa, lo que fuera posterior.
III.d.- Procedimiento permanente de transición.
En este punto podremos visualizar un impulso de “escape voluntario” del régimen simplificado – montributo – de parte de los contribuyentes hacia el régimen general de tributación. Se busca acercar beneficios a los contribuyentes que renuncien voluntariamente al régimen, así como aquellos auto-excluidos en tiempo y forma y a pretéritos renunciantes, orientado ello en dar la posibilidad de acomodar su economía a las nuevas obligaciones y costos fiscales.
El procedimiento bajo estudio inicia su normativa en el Art. 5 del proyecto de referencia sobre la base de un sistema transitorio de acceso al régimen general de impuestos y aplicará solamente a contribuyentes inscriptos en el régimen simplificado – monotributo -.
Es importante destacar que el régimen aquí reglamentario solo será aplicable a los contribuyentes cuyos ingresos brutos no superen, a la fecha que disponga la reglamentación, el 50% del límite de ventas totales anuales previstos para la categorización de micro empresas conforme RG 220-2019 de la Secretaría de emprendedores de la Pequeña y mediana empresa (o sus reemplazantes). La condición aquí señalada viene a cumplimentar la definición anteriormente señalada en cuanto a requisito de estar frente a un contribuyente anteriormente suscripto al régimen simplificado pero en esta oportunidad vinculada a su desarrollo futuro. Entiendo que el parámetro del límite máximo de ingresos brutos obligará analizar la evolución de las ventas devengadas del contribuyente a efectos de verificar el mantenimiento del beneficio regulado por este título.
Si bien entiendo loable la promoción del contribuyente pequeño y, si se quiere, el impulso a su crecimiento creo que aquí el proyecto olvida que estamos frente a un régimen tributario excepcional (por cuanto régimen simplificado) que en la actualidad genera efectos perniciosos como ser la ruptura de la cadena de créditos fiscales, menores cargas formales en los contribuyentes adheridos y evidentes menores costos impositivos. Todo lo dicho en referencia a contribuyentes adheridos al régimen general de tributación. Adicionalmente debemos recordar que el régimen simplificado ha sido diseñado originalmente “si norma de transición” (lo que aquí se pretendería implementar) con lo cual, en los saltos abruptos de categorizaciones fiscales, se generan inequidades por efectos económicos entre contribuyentes cercanos a los límites máximos según actividad dependiendo de que lado esté “dentro o fuera del régimen”.
Una disposición como la aquí bajo comentario implicaría continuar beneficiando al que anteriormente era un contribuyente inscripto bajo régimen simplificado y generando inequidades contra quienes hoy, siendo responsables inscriptos, luchaban por “defender comercialmente” la rentabilidad de su negocio contra contribuyentes inscriptos en regímenes diferenciales y no siempre frente a diferencias sustantivas en capacidades contributivas.
De lo dicho, entiendo que los beneficios aquí señalados deberían estar disponibles para todos los contribuyentes que, independientemente de su inscripción pretérita bajo el régimen simplificado o no, se encontraran debajo del límite máximo señalado por la propuesta normativa y valorada en 50% del ingreso máximo categoría microempresa conforme RG 220-2019 antes señalada.
El Art. 6 del proyecto de referencia nos sorprende con una ventaja adicional (solicito el permiso de expresarlo de esta forma) para aquellos contribuyentes que al 31-12-2020 que, manteniendo su condición de inscriptos bajo el régimen simplificado – monotributo –, hubieran obtenido ingresos brutos superiores al 25% de máxima categoría según actividad. En estos casos indica que el contribuyente podrá acogerse a los beneficios del título bajo estudio siempre que, con anterioridad a la fecha que disponga la reglamentación, se produzca el alta en IVA, Ganancias y Autónomos con efectos desde las cero horas del día en que se hubiera producido la causal de exclusión.
Claramente el Art. 6 del proyecto normativo se orienta a regular beneficios especiales para contribuyentes que hubieran sido excluidos por monto de facturación bruta. Las otras situaciones normadas en Art. 8 Ley 26.565 así como las causales específicas del Art. 20 del mismo texto normativo no son puestas en consideración a efectos de esta habilitación especial.
Por último, y en referencia a lo aquí comentado como beneficio especial del Art. 6 del proyecto normativo, cabe destacar la condicionante específica para gozar de este beneficio por cuanto manda a tener en cuenta el evento que ha causado la exclusión. Esto obligará analizar el marco temporal de ingresos devengados durante el período puesto en análisis a efectos de esta norma y, con ello, verificar el momento exacto dado que un error en su determinación invalidaría la opción aquí perseguida por incumplimiento del contribuyente en el alta retroactiva dispuesta por la manda bajo estudio. La inscripción retroactiva solicitada por la norma fiscal deberá ser considerada en cuanto a los efectos a desplegar sobre el contribuyente debiendo, en el caso, verificar los beneficios adicionales señalados en inc. a) punto i) y ii) del Art. 6 bajo estudio.
En cuanto al monto de ingresos devengados restará verificar el texto definitivo y su reglamentación a efectos de analizar que sucederá con ingresos devengados y no facturados dado que la omisión de facturación es una causal de exclusión dispuesta en el Art. 20 Ley 26.565 mientras que el devengamiento es materia de categorización del contribuyente a efectos de lo aquí perseguido. En mi opinión personal los ingresos devengados y no facturados se deben considerar a efectos del cálculo de referencia.
En cuanto a los beneficios perseguidos en este título podemos sintetizarlos del siguiente modo:
(1) Para el caso de contribuyentes con magnitudes de ingresos superadas, no auto-excluidos y con exceso de ingresos brutos superior al 25 del máximo según actividad, podrán determinar el Impuesto al Valor Agregado y el Impuesto a las Ganancias que les corresponda, por los hechos imponibles perfeccionados a partir de que la exclusión haya surtido efectos y hasta el 31 de diciembre de 2020 con las siguientes particularidades Art. 6 del proyecto bajo estudio.
En el Impuesto al Valor Agregado (crédito fiscal presunto) (Art. 6, inc. a):
“(i) Un crédito fiscal presunto del DIECISIETE CON TREINTA Y CINCO POR CIENTO (17,35 %) del monto total que los y las responsables inscriptos e inscriptas en dicho impuesto les hubieren facturado en ese período por las compras de bienes, locaciones o prestaciones de servicios gravadas, en la medida que se encuentren vinculadas con la actividad gravada del o de la contribuyente, y
(ii) Un importe equivalente a una doceava parte de la suma que resulte de aplicar el CINCUENTA POR CIENTO (50 %) de la alícuota del Impuesto al Valor Agregado que le hubiera correspondido al o a la contribuyente sobre el límite superior de ingresos brutos correspondiente a la categoría máxima que, conforme el artículo 8° del Anexo de la Ley N° 24.977, sus modificaciones y complementarias, resultó aplicable en función de su actividad.
El crédito fiscal que resulte de lo dispuesto en los apartados anteriores solo podrá computarse hasta el SETENTA Y CINCO POR CIENTO (75 %) del débito fiscal determinado para el período fiscal de que se trate, conforme el artículo 11 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones. De lo expuesto podríamos decir que algo se va a tener que pagar pero se está reconociendo un efecto combatido por nuestros tribunales en diferentes sentencias toda vez que no reconocer un crédito fiscal sobre una operación que, pretéritamente, estuviera sometida al impuesto implicaría aceptar un enriquecimiento sin causa de parte de la autoridad fiscal y una expresión de capacidad contributiva alejada de la realidad económica[16].
En el Impuesto a las Ganancias (gastos deducibles habilitados) (Art. 6, inc. b):
“(i) Como gasto deducible de la categoría de renta que le corresponda, una suma equivalente al OCHENTA Y DOS CON SESENTA Y CINCO POR CIENTO (82,65 %) del monto total facturado por responsables inscriptos e inscriptas en el Impuesto al Valor Agregado en concepto de compras de bienes, locaciones o prestaciones de servicios cuya deducción resulte imputable a ese período fiscal conforme a la Ley de Impuesto a las Ganancias, texto ordenado en 2019 y sus modificaciones, en la medida que se encuentren vinculadas con la actividad del o de la contribuyente gravada por el Impuesto a las Ganancias.
(ii) Una deducción especial en los términos del artículo 85 de la Ley de Impuesto a la Ganancias, texto ordenado en 2019 y sus modificaciones, por un importe equivalente al CINCUENTA POR CIENTO (50 %) del límite superior de ingresos brutos correspondiente a la categoría máxima que, conforme el artículo 8° del Anexo de la Ley N° 24.977, sus modificaciones y complementarias, resultó aplicable en función de la actividad. En el caso de que el alta en el Impuesto a las Ganancias tenga efectos con posterioridad al inicio de un año calendario, el monto de esta deducción será proporcional a los meses por los que corresponda declarar el impuesto.
(iii) Las restantes deducciones que resulten admisibles conforme a la Ley de Impuesto a la Ganancias, texto ordenado en 2019 y sus modificaciones.
Los montos que resulten de lo previsto en los apartados (i) y (ii) del párrafo anterior solo podrán deducirse hasta el límite del SETENTA Y CINCO POR CIENTO (75 %) del importe que surja de la sumatoria de las ganancias brutas de las cuatro categorías de Impuesto a las Ganancias, determinadas conforme a las disposiciones de la ley de ese gravamen.”
Siendo normas específicas para una situación determinada no hay dudas que la norma especial estará por sobre lo dispuesto en normas generales.
IV.- CONCLUSIONES
Estamos frente a un proyecto legislativo que, en mi opinión, si bien reconoce los efectos nocivos del contexto COVID-19, sin dejar de destacar el evidente esfuerzo en reconocer las particularidades del contribuyente inscripto en el régimen simplificado – monotributo -, tengo para mí la sensación de que estamos a medio camino de lo que, en mi opinión, deberíamos perseguir en el sentido de ordenar nuestro régimen impositivo tan castigado.
No podemos pensar que estamos frente a un pequeño contribuyente donde, medido por facturación, un monto anual de $ 1.739.493,79 es considerado “pequeño contribuyente” y sobre ello aplicar un régimen fiscal sumamente beneficioso con más soportar los costos que significa un régimen jubilatorio que no ha sido financiado por el contribuyente y la protección del sistema de salud a quién no paga su costo contra un ingreso bruto, en misma actividad, valorado en $ 1.740.000,00 y, con ello, someter la contribuyente a la suerte del régimen general de tributación.
Las propuestas de diseñar un régimen específico de transición para el contribuyente monotributista recientemente excluido o de renuncia voluntaria son un excelente aliciente. Saludo la iniciativa. Sin embargo, ese beneficio debería estar disponible para aquel contribuyente que, bajo régimen general, viene soportando la carga tributaria de dicho régimen desde períodos anteriores. Si no se considerara igual beneficio ante igual situación actual, solamente soportada en una diferenciación de encuadre fiscal previo (la cual, como vimos, pude tener solo expresiones mínimas en valores nominales y con similares capacidades contributivas) colisionaría con principios constitucionales de igualdad y razonabilidad de las normas tributarias (y sus esquemas diferenciadores).
Por último, sinceramente hubiera esperado que la propuesta tienda a “cortar” las tablas para hablar verdaderamente de “pequeños contribuyentes”. No podemos sostener, válidamente, que prestadores de servicios por montos superiores a los $ 800.000,00 se encuentran en estado de “vulnerabilidad” así como tampoco podemos sostener tal cosa para vendedores de bienes por montos superiores a $ 1.800.000,00. No existe, en mi opinión, razón cierta para que éstos escapen al régimen general de tributación amparándose en un régimen tributario que, como dije antes, (a) rompe la cadena de créditos fiscales, (b) promueve o incentiva el enanismo fiscal, (c) limita deducción en ganancias de contribuyentes usuarios de servicios o compradores de bienes (proveedores no recurrentes), (d) genera inequidades económicas por la baja carga fiscal de contribuyente monotributista respecto del régimen general pero, por sobre todo (e) no obliga al contribuyente a presentar declaraciones anuales patrimoniales, comparativas y con expresión de consumos razonables, principal elemento de control fiscal en base a riesgos.
Dr. Sergio Carbone
Contador Público (UBA)
www.sergiocarbone.com.ar
[1] B.O. 21-12-2009
[3] Pensemos, por ejemplo, en el pernicioso efecto que se genera en la determinación fiscal de un profesional inscripto en el régimen general de tributación contra el resultado que obtendría de ser empleado en relación de dependencia en ejercicio de su profesión. Como profesional independiente la deducción especial dispuesta en el Art. 30 Ley 20.628 para la cual existe un incremental en su cómputo para aquellos trabajadores en relación de dependencia.
[4] El simple hecho de actuar como agente de retención conforme RG 830 obliga al contribuyente a incorporar nueva cultura fiscal y administrativa que no siempre es considerada en la dimensión de sus prácticas habituales
[5] Categoría “H”. Límite de facturación máxima $ 1.739.493,79. Por ahora solo consideremos este límite.
[6] El enanismo fiscal encierra la definición respecto del comportamiento de ciertos contribuyentes que, disponiendo de ingresos ámpliamente superiores a los declarados ante el fisco, tributan bajo el régimen del Monotributo en el intento de evitar las complejidades del régimen general, su mayor costo fiscal y la dispersión del precio de mercado de servicio final.
[7] Muchas veces desatendido lo dispuesto en el Art. 43 DR 01-2010 y Art. 36 RG 2746 en cuanto a restricciones de deducciones por compras a contribuyentes monotributitas vinculadas con la recurrencia del proveedor en la economía general del agente pagador. De esta manera se termina “trasladando” una problemática inherente al régimen simplificado – monotributo – al contribuyente, comprador de buena fe, inscripto en el régimen general de tributación.
[8] Optica San Jorge SC TFN 1996
[10] B.O. 12-03-2020
[12] Cierto es que muchas actividades desarrolladas de manera cotidiana se motivaban en transacciones con alta carga de efectivo lo que derivaría en oportunidades para no emitir comprobante respaldatorio correspondiente por parte de varios agentes económicos. El contexto de aislamiento social lleva a la digitalización de las actividades y, con ello, a una mayor bancarización de las operaciones que, ahora en circuitos bancarios y con posibilidad de detección por parte de la autoridad fiscal, el contribuyente comienza a facturar. Este es el motivo por el cual podemos visualizar en algunos contribuyentes que pese a estar soportado en un contexto económico sumamente adverso incrementaron el volumen de sus negocios. Adicionalmente, esta facturación mayor impulsa la exclusión de contribuyentes. Que debieron soportar los efectos adversos del contexto COVID-19.
[13] De lo dicho, en caso de que los excesos se dieran en consumos de energía eléctrica, espacio ocupado o alquileres devengados no estarán comprendidos en la dispensa
[14] Hasta el último día del mes siguiente al que hubiere tenido la causal de exlusión
[15] Compare el lector lo aquí señalado con lo expuesto en punto III.a.- de este documento
[16] Riso, María de los Ángeles s/apelación – IVA – TFN 2015
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