El Instrumento Multilateral de la OCDE y la redefinición del propósito de negocios en la fiscalidad internacional.
un análisis técnico-jurídico en el marco de la Ley 27.788
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INTRODUCCIÓN
El presente trabajo aborda, con una metodología de análisis jurídico-dogmático y con especialización en derecho tributario internacional, el impacto normativo y sistémico del Instrumento Multilateral (MLI) desarrollado por la OCDE como resultado del Proyecto BEPS (Base Erosion and Profit Shifting), centrándose en su adopción por la República Argentina a través de la Ley 27.788[1].
En este contexto, me focalizo en la incorporación del Principal Purpose Test (PPT) como una herramienta normativa de carácter general y preventivo, destinada a limitar el acceso a los beneficios fiscales previstos en los convenios para evitar la doble imposición cuando no exista una genuina sustancia económica ni un propósito comercial legítimo[2].
El PPT opera como una cláusula anti-elusión general (GAAR) en el ámbito del derecho tributario internacional, con un enfoque basado en la finalidad real de las operaciones y estructuras implementadas por los contribuyentes, permitiendo así contrarrestar esquemas artificiales diseñados exclusivamente para obtener ventajas fiscales indebidas.
Este mecanismo guarda estrecha relación con las GAAR que ya contempla el derecho interno argentino, orientadas a preservar la integridad del sistema impositivo mediante la invalidación de actos o negocios jurídicos carentes de sustancia económica o con fines exclusivamente elusivos. Un ejemplo paradigmático dentro del derecho local es el principio de realidad económica, consagrado tanto en la doctrina como en la jurisprudencia argentina, que obliga a considerar la verdadera naturaleza y efectos económicos de las operaciones por encima de su formalismo jurídico[3].
De este modo, el PPT se posiciona como una extensión o complemento del control antiabuso interno, pero aplicado en la esfera internacional para asegurar que los tratados no sean utilizados como instrumentos de planificación fiscal agresiva, promoviendo así la coherencia y efectividad del sistema tributario global[4].
En mi opinión el test PPT, al ser adoptado sin reservas por Argentina, produce una mutación estructural en el estándar de conducta esperable del contribuyente internacional, al exigir no solo la formalidad jurídica de la operación sino una justificación económica principal que exceda el mero aprovechamiento fiscal.
Desde un enfoque integral (que combina la interpretación armónica del derecho internacional público con el análisis del derecho fiscal interno), evaluamos cómo la implementación del MLI redefine la admisibilidad de beneficios fiscales, así como estabilidad en la aplicación de las pautas convencionales en las que se soporta una estructura fiscal, subordinándolos a principios de buena fe, coherencia económica y funcionalidad sustantiva.
En este contexto, jurisprudencia nacional como el precedente "Molinos Río de la Plata S.A." y otros fallos conexos (nacionales o foráneos) han sido utilizados como herramientas interpretativas auxiliares que ilustran, en clave sustancialista, los criterios que ahora adquieren rango normativo vinculante a través del MLI, pero que no constituyen el centro del análisis, el cual se encuentra en la arquitectura normativa y operativa del propio instrumento multilateral.
Es en este contexto que este documento se inscribe en el paradigma de gobernanza fiscal global[5], desentrañando el contenido normativo, estructural y finalista del MLI, así como las implicancias prácticas de su aplicación para los operadores tributarios en Argentina. Asimismo, se identifican los desafíos que plantea la interacción entre las cláusulas antiabuso internacionales y las reglas domésticas, bajo una lectura constitucional y de derecho internacional público contemporáneo.
I.- INTRODUCCIÓN AL MLI – EVOLUCIÓN DEL ORDEN FISCAL INTERNACIONAL
La irrupción del Instrumento Multilateral (Multilateral Convention to Implement Tax Treaty Related Measures to Prevent Base Erosion and Profit Shifting, o MLI) aprobado por la OCDE en el contexto del Proyecto BEPS constituye una innovación institucional sin precedentes en el derecho tributario internacional. Por primera vez, los Estados acordaron un mecanismo jurídicamente vinculante que permite modificar de forma simultánea y coordinada una extensa red de convenios bilaterales para evitar la doble imposición, sin necesidad de renegociar individualmente cada tratado.
Este diseño normativo responde a la necesidad urgente de cerrar las brechas estructurales del derecho convencional, que durante décadas permitieron la proliferación de estrategias de erosión de la base imponible y traslado artificial de beneficios (Base Erosion and Profit Shifting - BEPS) por parte de grupos multinacionales, aprovechando las asimetrías entre los ordenamientos nacionales, las deficiencias en las cláusulas antiabuso, y la falta de una gobernanza fiscal coherente a nivel global[6].
El MLI, cuyo texto fue adoptado el 24 de noviembre de 2016 y entró en vigor el 1 de julio de 2018, introduce cláusulas modelo alineadas con las recomendaciones de las Acciones 2, 6, 7 y 14 del Plan de Acción BEPS, incluyendo la incorporación obligatoria de una cláusula general antiabuso (el llamado principal purpose test), la redefinición de los criterios de establecimiento permanente, la mejora de los procedimientos de resolución de controversias y el fortalecimiento de las normas sobre métodos para eliminar la doble imposición.
En términos técnicos, el Instrumento Multilateral (MLI) funciona como una convención internacional que se aplica de manera simultánea y complementaria a los tratados bilaterales de doble imposición vigentes entre los Estados partes. Esta superposición normativa crea una capa jurídica adicional que modifica, complementa o anula ciertas disposiciones de los tratados existentes, sin necesidad de renegociar cada acuerdo bilateral individualmente. De esta forma, el MLI permite incorporar de manera ágil y uniforme los estándares del Proyecto BEPS (Base Erosion and Profit Shifting) de la OCDE, tales como cláusulas anti-abuso, reglas sobre establecimiento permanente y mecanismos de resolución de disputas.
Así, el MLI genera un marco normativo dinámico y evolutivo que refleja los nuevos consensos internacionales en materia de fiscalidad transfronteriza, adaptando la arquitectura de los tratados a los desafíos contemporáneos y facilitando la cooperación fiscal multilateral. Esta modalidad evita la celebración de múltiples protocolos bilaterales, acelerando la implementación de reformas estructurales que buscan prevenir la erosión de la base imponible y el traslado artificial de beneficios, consolidando un sistema tributario internacional más coherente y efectivo[7].
Argentina firmó el MLI el 7 de junio de 2017 y lo ratificó mediante la Ley 27.488, publicada en el Boletín Oficial el 4 de enero de 2019. Su entrada en vigencia y aplicación respecto de convenios bilaterales específicos depende de la ratificación y notificación recíproca entre las partes, así como de la coincidencia en la selección de opciones (matching clauses) y cláusulas mínimas obligatorias.
De este modo, el MLI representa no solo un instrumento jurídico de alta sofisticación técnica, sino también una manifestación concreta de la transición hacia un modelo de gobernanza fiscal más cooperativo y multilateral, orientado a desincentivar la planificación fiscal agresiva mediante normas estandarizadas.
La firma del Instrumento Multilateral (MLI) y su posterior ratificación por parte de la República Argentina mediante la Ley 27.788, publicada en el Boletín Oficial el 9 de enero de 2019, representa un verdadero cambio de paradigma en el ámbito del derecho tributario internacional. Hasta entonces, la modificación o actualización de los tratados bilaterales para evitar la doble imposición y prevenir el abuso fiscal requería complejos procesos de renegociación uno a uno entre cada par de Estados, lo que demoraba y limitaba la efectividad de las reformas ante nuevas prácticas de elusión o evasión fiscal.
Con la incorporación del MLI, se habilita una herramienta multilateral que permite a los Estados adoptar de manera rápida, homogénea y coordinada cláusulas antiabuso, entre ellas reglas para combatir el “treaty shopping” o abuso en la utilización de los tratados fiscales, sin necesidad de negociar nuevamente cada tratado bilateral. Esto no solo acelera la respuesta normativa, sino que establece un estándar global más uniforme y coherente para mitigar prácticas agresivas de planificación fiscal que socavan la base imponible.
En particular, el cambio de paradigma se acentúa con la introducción de la cláusula Principal Purpose Test (PPT) dentro del MLI, que constituye un mecanismo preventivo contra la planificación fiscal que tenga como principal propósito obtener beneficios tributarios indebidos en los convenios. La PPT opera evaluando si uno de los propósitos principales de un acuerdo, estructura o transacción es eludir o reducir la carga tributaria a través del abuso del tratado. Si se determina que existe tal propósito, se niegan los beneficios del tratado, sin necesidad de probar fraude o evasión[8].
Desde la perspectiva práctica, la PPT impacta directamente en las planificaciones fiscales que involucran jurisdicciones de destino consideradas como “paraísos fiscales” o con regímenes preferenciales, que frecuentemente son utilizadas para canalizar ingresos, artificialmente modificar la residencia fiscal o aprovechar beneficios tributarios sin una sustancia económica real. Así, la PPT limita la posibilidad de que contribuyentes estructuren operaciones con el único objetivo de acceder a ventajas convencionales, obligando a demostrar un motivo comercial genuino para acceder a los beneficios del tratado.
En consecuencia, el MLI y la PPT refuerzan la gobernanza fiscal global y la transparencia, al proveer un marco eficiente para la Argentina y otros países para enfrentar la evasión y elusión fiscal internacionales con un enfoque coordinado y técnico, dejando atrás la rigidez y lentitud del sistema bilateral tradicional.
II.- LA INCORPORACIÓN DEL PRINCIPAL PURPOSE TEST COMO UMBRAL NORMATIVO DEL PROPÓSITO DE NEGOCIOS
El Principal Purpose Test (PPT), previsto en el artículo 7 del MLI[9], impone una regla general antiabuso (GAAR) en todos los convenios para evitar la doble imposición identificados como Acuerdos Fiscales Cubiertos (CTAs). A modo orientativo hemos diseñado el siguiente cuadro:
País | Fecha del CDI Original | Norma Interna que lo Incorpora (Ley de Aprobación del CDI) |
España | 21/7/92 | Ley 24.083 |
México | 31/5/93 | Ley 24.373 |
Países Bajos | 27/12/96 | Ley 25.109 |
Suiza | 13/4/12 | Ley 26.839 |
Reino Unido | 10/1/96 | Ley 24.620 |
China | 10/10/90 | Ley 23.953 |
Dinamarca | 14/6/95 | Ley 24.524 |
Emiratos Árabes Unidos | 4/9/13 | Ley 26.960 |
Qatar | 13/8/18 | Ley 27.530 |
Suecia | 16/11/99 | Ley 25.438 |
Cambios operados:
1. Preámbulo: Confirmación de la intención de eliminar la doble imposición sin crear oportunidades para la no imposición o imposición reducida (BEPS);
2. Propósito Principal del Test (PPT): Disposición anti-abuso general que deniega los beneficios del CDI si el propósito principal de una transacción es obtener ese beneficio;
3. Abuso de Convenios (limitation on benefits - LOB): Posible inclusión de cláusulas para evitar el abuso de los CDI, dependiendo de las elecciones bilaterales;
4. Entidades Híbridas: Reglas para asegurar que las rentas pagadas a través de entidades híbridas sean gravadas adecuadamente;
5. Establecimiento Permanente (EP): Modificaciones a la definición de EP para abordar estrategias BEPS (ej. fragmentación de actividades, agentes dependientes);
6. Resolución de Disputas (MAP): Mejoras en el procedimiento de acuerdo mutuo.
Esta disposición, contenida en el artículo 7 del Instrumento Multilateral (MLI), introduce un mecanismo clave para la prevención del abuso en la aplicación de los tratados internacionales de doble imposición. Permite a las autoridades fiscales denegar el beneficio de un tratado cuando, a partir de un análisis integral de todas las circunstancias relevantes del caso, resulte razonable concluir que uno de los propósitos principales de una operación, acuerdo o estructura fue obtener dicho beneficio tributario. Este enfoque evita la necesidad de probar fraude, evasión o actos ilícitos explícitos, enfocándose en la intención subyacente a la transacción[10].
La excepción que establece que el beneficio no debe negarse si se demuestra que su otorgamiento está en línea con el objeto y propósito del tratado, introduce un criterio de interpretación conforme a los principios internacionales de derecho tributario[11], garantizando que la cláusula PPT no se utilice para obstaculizar legítimas planificaciones fiscales o inversiones transfronterizas con sustancia económica real.
Esta cláusula redefine el estándar de exigibilidad del "propósito de negocios legítimo". Ya no basta con respetar la literalidad formal del CDI, sino que se impone una lógica sustancialista orientada a verificar si la estructura societaria, transaccional o contractual responde a una justificación económica autónoma y no subordinada a una finalidad fiscal minimizadora.
En el contexto del derecho tributario internacional, la cláusula Principal Purpose Test (PPT) incorporada en el MLI implica una inversión parcial de la carga de la prueba respecto a la intención que subyace en una operación o estructura. Es decir, si la administración tributaria razonablemente concluye que uno de los propósitos principales de la transacción es la obtención de un beneficio fiscal indebido, corresponderá al contribuyente acreditar la existencia de motivaciones comerciales genuinas y sustancia económica real que justifiquen la operación bajo los términos del tratado aplicable. Esta inversión parcial no elimina la presunción, sino que exige que el contribuyente aporte elementos probatorios suficientes para desvirtuar la sospecha fundada, promoviendo así un equilibrio entre la prevención del abuso y la protección de derechos legítimos[12].
III.- ARGENTINA FRENTE AL MLI – ANÁLISIS NORMATIVO DE LA LEY 27.748
La sanción de la Ley 27.788, promulgada el 28 de mayo de 2025, marcó un hito en el derecho tributario argentino al incorporar plenamente al ordenamiento interno el texto completo del Instrumento Multilateral (MLI). Esta incorporación no solo implica la adhesión formal al acuerdo, sino que garantiza la plena funcionalidad del MLI como herramienta fundamental para la actualización y armonización de los tratados bilaterales de doble imposición. Para Argentina, contar con esta funcionalidad plena es esencial para responder con agilidad y eficacia a los desafíos que plantea la evasión y elusión fiscal internacional, alineando su marco normativo con los estándares internacionales promovidos por la OCDE en el proyecto BEPS[13].
El artículo 6 del MLI, que modifica el preámbulo de los tratados cubiertos, reviste especial importancia al incorporar expresamente el compromiso de los Estados partes de combatir la planificación fiscal abusiva. La inclusión de este artículo en la legislación argentina reafirma el compromiso del país con la buena fe y la interpretación coherente de los tratados, contribuyendo a fortalecer la gobernanza fiscal internacional y a prevenir interpretaciones que puedan permitir el abuso o la elusión tributaria mediante estructuras artificiales o simuladas.
En relación con el artículo 7, que establece la cláusula Principal Purpose Test (PPT), su plena incorporación representa un avance sustancial en la capacidad de la administración tributaria argentina para enfrentar el “treaty shopping” y otras formas de planificación fiscal agresiva. La PPT permite denegar los beneficios del tratado cuando uno de los propósitos principales de una operación es obtener una ventaja fiscal indebida, sin requerir la demostración de fraude o abuso específico. Este enfoque preventivo fortalece la protección de la base imponible y otorga mayor seguridad jurídica, estableciendo un estándar internacional homogéneo para la interpretación de los convenios tributarios.
Desde la doctrina argentina, especialistas en derecho tributario internacional han enfatizado la relevancia de estos mecanismos anti elusión en el contexto de la planificación fiscal internacional. La implementación de reglas como la PPT constituye una respuesta necesaria para evitar el uso abusivo de los tratados de doble imposición, facilitando que la administración tributaria pueda rechazar aquellas configuraciones jurídicas carentes de sustancia económica efectiva, cuyo objetivo principal sea exclusivamente acceder a ventajas fiscales no justificadas por razones comerciales genuinas. Este enfoque coincide con la línea internacional que prioriza la prevención sobre la sanción ex post, promoviendo una administración tributaria más eficiente y coordinada.
En conclusión, la incorporación plena del MLI a través de la Ley 27.788 fortalece significativamente el sistema tributario argentino en materia de fiscalidad internacional. Al no formular reservas sobre los artículos 6, 7 y 16, Argentina se posiciona como un actor comprometido con las mejores prácticas internacionales para la prevención de la elusión y evasión fiscal. Esta decisión normativa permitirá afrontar con mayor solidez y legitimidad los retos derivados de las estructuras fiscales complejas y transfronterizas, garantizando un equilibrio adecuado entre la protección de la base imponible y la seguridad jurídica para los contribuyentes.
Por último recordemos que, la Ley 27.788 refuerza la prevalencia interpretativa del nuevo preámbulo de los CTAs, conforme el artículo 6 del MLI, que expresa la intención de evitar la doble imposición “sin crear oportunidades para la no tributación o la tributación reducida mediante la evasión o elusión fiscal”. Este lenguaje adquiere función hermenéutica, siendo clave para interpretar el propósito legítimo de las transacciones sujetas a beneficios.
IV.- EL PROPÓSITO DE NEGOCIOS COMO CATEGORÍA JURÍDICA AUTÓNOMA EN EL DERECHO TRIBUTARIO INTERNACIONAL
La doctrina del propósito de negocios (business purpose doctrine) ha experimentado una importante transformación conceptual desde sus orígenes jurisprudenciales en el derecho tributario comparado hasta convertirse en una categoría jurídica autónoma con proyección normativa a nivel internacional[14]. Originalmente formulada como un criterio para invalidar operaciones carentes de una justificación económica legítima, esta doctrina fue absorbida por diversos ordenamientos tributarios como una herramienta de análisis sustantivo que permite distinguir entre estructuras artificiales y transacciones genuinas. En el ámbito de los tratados internacionales, su incorporación a través de la cláusula Principal Purpose Test (PPT) en el artículo 7 del MLI evidencia su consolidación como instrumento interpretativo y preventivo de abuso fiscal.
La inclusión del propósito de negocios dentro de la PPT implica que los contribuyentes ya no pueden ampararse únicamente en la validez formal de sus actos jurídicos. La mera adecuación a las formas legales, sin una finalidad económica sustancial, resulta insuficiente para acceder a los beneficios de los convenios. El contribuyente debe demostrar que la operación responde a motivaciones comerciales genuinas, económicamente razonables, y no subordinadas en forma predominante a la obtención de ventajas fiscales. Este desplazamiento del análisis desde la forma hacia el contenido real de la transacción responde a la necesidad de combatir estructuras de planificación fiscal agresiva que explotan asimetrías normativas o vacíos en los tratados.
Desde esta perspectiva, la doctrina del propósito de negocios supera la clásica dicotomía entre evasión y elusión[15]. Mientras que la evasión implica una infracción directa de la ley, y la elusión opera dentro de los márgenes de la legalidad formal, el propósito de negocios permite cuestionar estructuras que, sin ser ilegales en apariencia, son sustancialmente inconsistentes con los fines económicos que justificarían el acceso a un tratamiento fiscal favorable. De esta manera, se reconoce que ciertas operaciones, aunque técnicamente válidas, pueden ser descalificadas por carecer de contenido económico real o de un propósito comercial principal autónomo.
Uno de los aportes más relevantes de la PPT es la introducción de un doble umbral de razonabilidad: por un lado, se exige que el contribuyente acredite que el beneficio fiscal no fue uno de los propósitos principales de la operación; por el otro, aun si existiera tal propósito, debe demostrarse que el otorgamiento del beneficio sería coherente con el objeto y fin del tratado. Esta última cláusula funciona como un criterio de interpretación teleológica, conforme al artículo 31 del Convenio de Viena sobre el Derecho de los Tratados, y obliga a analizar el contexto general, incluyendo la finalidad de evitar la doble imposición sin propiciar la doble no imposición ni el abuso de convenios.
En la práctica, este análisis requiere evaluar una serie de indicadores sustanciales: la existencia de funciones económicas efectivas desempeñadas por las entidades involucradas, los riesgos empresariales asumidos, la titularidad y uso de activos reales, y la vinculación funcional entre las partes intervinientes. Estos elementos permiten determinar si la estructura responde a una lógica operativa genuina o si se trata de una mera formalidad instrumentada para obtener beneficios tributarios. La doctrina internacional coincide en que la sustancia económica prevalece sobre la forma jurídica, criterio también reconocido por la jurisprudencia argentina en materia tributaria, especialmente en los casos de precios de transferencia y operaciones con entidades vinculadas.
En este sentido, la incorporación de la business purpose doctrine al MLI no constituye solo una cláusula antiabuso, sino un cambio estructural en la forma de analizar los hechos económicos internacionalmente, con repercusiones directas en la operatoria transfronteriza de grupos económicos. La doctrina nacional ha comenzado a receptar esta tendencia. Por ejemplo, Carlos M. Folco sostiene que “la exigencia de un propósito comercial real se transforma en un estándar internacional mínimo que redefine los límites de la planificación fiscal lícita” (Folco, 2021), reforzando la potestad de fiscalización del Estado sin afectar la seguridad jurídica, siempre que se respeten criterios objetivos y razonables.
En definitiva, la evolución de la doctrina del propósito de negocios y su incorporación a través del MLI reflejan la tensión entre legalidad formal y sustancia económica, desplazando el foco desde la mera validez legal hacia el análisis integral del motivo económico de las operaciones. Esta herramienta no sólo fortalece los mecanismos de defensa de la base imponible, sino que promueve una cultura de cumplimiento tributario más alineada con los principios de equidad, transparencia y cooperación internacional. Así, la PPT y la business purpose doctrine, como su manifestación operativa, se consolidan como pilares del nuevo paradigma de fiscalidad internacional basado en la sustancia por sobre la forma.
V.- CONCLUSIONES
La ratificación del MLI y la consagración del Principal Purpose Test reconfiguran los parámetros jurídicos que rigen la aplicación de beneficios fiscales en tratados internacionales. El foco ya no está exclusivamente en la legalidad formal de la estructura, sino en la verificación objetiva y razonable de su sustancia económica.
El contribuyente queda compelido a demostrar, en sede administrativa o judicial, que su operación transfronteriza tiene una lógica comercial autónoma y no está dirigida principalmente a la obtención de beneficios fiscales. Esta evolución implica un giro hacia el análisis funcional de las estructuras y eleva sustancialmente el estándar de cumplimiento.
La experiencia jurisprudencial nacional, incluyendo precedentes como "Molinos Río de la Plata S.A.", sirve como herramienta auxiliar para interpretar y aplicar estos nuevos estándares, pero el eje central se encuentra hoy en el MLI y en la interpretación armonizada de su artículo 7, en conjunción con los principios generales del derecho tributario internacional y la buena fe convencional prevista en la Convención de Viena.
[Se incluirán en la versión final referencias doctrinarias, normativas y jurisprudenciales en formato académico conforme se indique. El desarrollo se continuará con análisis doctrinal comparado y referencias adicionales al comentario OCDE 2017.]
Dr. Sergio Carbone
Contador Público (UBA)
www.sergiocarbone.com.ar
[1] B.O. 28-05-2025
[2] Gregory v. Helvering (Estados Unidos, 1935) en relación a la importancia del propósito de negocios. Sin embargo, conviene resaltar el antecedente Marcopolo S.A. (Brasil, 2008) en el que el TFA una estructura off-shore, in-sustanciada, podía ser considerada legítima según el planteo de negocios general que había desarrollado (expansión de negocios internacional). Otro antecedente interesante en prácticas de planificación fical agresiva e in-sustanciadas se observa del estudio del antecedente Germany vs “Shipping Investor Cyprus” (Bundesfinanzhof, nov. 2021 – IR 27/19) en el cual se determinó (a) ilegítimo pretender sustancia de una sociedad interpuesta sobre la base de la sustancia de su participada foránea y (b) necesidad de motivaciones económicas para la construcción de estructuras legales
[4] Llegados a este punto no podemos menos que alertar sobre el riesgo de estrategias de “GAAR Shoping” que, sobre la base de una pretendida pauta orientada al combate de esquemas de planificación fiscal agresiva, la autoridad fiscal nacional podría estabilizar como estrategia incorporando una cuota de incertidumbre en la aplicación del derecho tributario en esquemas internacionales afectados por el MLI contrariando, con ello, el objetivo de certeza jurídica que se persigue con este tipo de prácticas; entre otras: (a) amplia discrecionalidad de parte de la autoridad fiscal nacional; (b) carga de la prueba dinámica; (c) mayores costos en estrategias documentales a soportar por parte de contribuyentes; (d) riesgo de impacto negativo en inversiones en caso de prosperar un escenario incierto
[5] Grondona Olmi, V. “La fiscalidad internacional y la gobernanza global de las reglas de juego” (2025) – Cuadernos de Economía Crítica Pag. 155-163. En este sentido podemos resumir a la gobernanza fiscal global como un conjunto de principios, normas, instituciones y mecanismos de cooperación internacional que regulan cómo los Estados interactúan entre sí para diseñar, coordinar y supervisar sus sistemas fiscales con el objetivo de combatir la evasión, la elusión y la competencia fiscal nociva, así como promover la transparencia y la justicia tributaria, es decir, es una red de coordinación multinivel.
[6] Para más ver https://www.oecd.org/en/publications/action-plan-on-base-erosion-and-profit-shifting_9789264202719-en.html
[7] Avi-Yonah, R. S. (2018). The Multilateral Instrument: A new era of treaty law? Bulletin for International Taxation, 72(2), 85–95
[8] Pistone, Pasquale, Stöppel, Andreas y Schuch, Jaroslaw (2017). “The OECD Multilateral Instrument: A Comprehensive Analysis” (IBFD).
[9] Art. 7 MLI: “A benefit under a Covered Tax Agreement shall not be granted in respect of an item of income or capital if it is reasonable to conclude, having regard to all relevant facts and circumstances, that obtaining that benefit was one of the principal purposes of any arrangement or transaction that resulted directly or indirectly in that benefit, unless it is established that granting that benefit in these circumstances would be in accordance with the object and purpose of the relevant provisions of the Covered Tax Agreement.”
[10] Pasquale Pistone, Andreas Stöppel y Jaroslaw Schuch (2017), en su obra The OECD Multilateral Instrument: A Comprehensive Analysis (IBFD)
[11] Principio de soberanía fiscal, principio de legalidad, principio de no discriminación, principio de equidad y justicia tributaria, principio de coordinación y cooperación internacional, principio de efectividad, principio de seguridad jurídica y previsibilidad, entre otros. Echávarri Lasa, L. E. (s.f.). Derecho tributario internacional (varias ediciones). Tirant lo Blanch.
[12] Commissioner of Taxation v. Spotless Services Ltd [1996] FCA 1567, antecedente en el cual se ha dicho que la carga de la prueba puede desplazarse cuando la administración presenta indicios razonables de planificación fiscal abusiva, requiriendo que el contribuyente demuestre el propósito comercial legítimo de sus actos. Adicionalmente resaltamos el caso Hübscher (BGE 133 II 412) en el que se subrayó que, para denegar beneficios fiscales en virtud de una cláusula antiabuso, es necesario valorar todas las circunstancias y que corresponde al contribuyente probar que la estructura posee una sustancia económica válida y no meramente un diseño para obtener ventajas fiscales
[13] Folco, Carlos M. “El Instrumento Multilateral BEPS y su incorporación al derecho argentino”, en Revista de Derecho Fiscal (La Ley, 2020); Gaggero, M. “El MLI y su impacto sobre los convenios para evitar la doble imposición celebrados por la República Argentina”, Suplemento de Derecho Tributario, La Ley (2021).
[14] Para más ver X GmBH (C-135/17) TJUE. Citado por Haslehner, W., García Prats, A., Heydt, V., Kemmeren, E., Kofler, G., Lang, M., Lüdicke, J., Nogueira, J. F. P., Pistone, P., Rädler, A., & otros. (2020). Opinion Statement ECJ TF 4/2019 on the ECJ Decision of 26 February 2019 in X‑GmbH (Case C‑135/17), concerning the application of the German CFC legislation in relation to third countries. European Taxation, 60(4), 152–157
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