IMPACTO Y ANÁLISIS CRÍTICO DE LA RG 5716 (ARCA)
HABILITACIÓN COMPROBANTES “A”
(su flexibilización)
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INTRODUCCIÓN
La Resolución General (ARCA) 5716, publicada el 27 de junio de 2025, establece modificaciones sustanciales al régimen de habilitación de comprobantes fiscales, particularmente en lo que refiere a la autorización para emitir comprobantes tipo “A”, “A con leyenda” y “M”. Sustituye parcialmente el esquema previsto por la RG (AFIP) 1575 y revisa criterios de asignación establecidos por la RG (AFIP) 4132-E.
Uno de los principales avances introducidos por la Resolución General (ARCA) 5716 consiste en la flexibilización de los requisitos formales y patrimoniales para acceder a la habilitación de comprobantes tipo “A”. Este cambio no solo responde a una necesidad de simplificación administrativa, sino que se vincula con principios estructurales del sistema tributario como la equidad horizontal, la capacidad contributiva efectiva y la neutralidad fiscal. Entre ellos podemos mencionar:
(a) Importancia de reducir los requisitos de acceso a la factura tipo “A”
La reducción de condiciones para la emisión de comprobantes clase “A” es relevante dado que disminuye las barreras de entrada al circuito económico formal, especialmente para pequeños y medianos contribuyentes que inician actividades o no cuentan con estructuras patrimoniales robustas. Limitar la emisión de facturas tipo “A” en función de umbrales de bienes personales (tal como hacía la normativa anterior) generaba una presunción de riesgo fiscal no siempre justificada, con efectos distorsivos sobre la actividad económica.
Adicionalmente consideremos que desde una perspectiva constitucional, un esqeuma como el anterior podría colisionar con el principio de razonabilidad (art. 28 CN) y el derecho a ejercer toda industria lícita (art. 14 CN), en tanto impone restricciones que no se sustentan en conductas objetivas de incumplimiento, sino en parámetros patrimoniales que no reflejan necesariamente la voluntad ni la capacidad de evasión[1]
(b) Función estructural de la factura “A”: transparencia y neutralidad del IVA
Las facturas clase “A” permiten desagregar el impuesto al valor agregado (IVA) en cabeza del emisor, lo cual facilita su cómputo como crédito fiscal por parte del adquirente. Este mecanismo no es solo una formalidad contable, sino que constituye un eje de funcionamiento del impuesto sobre el valor agregado en tanto tributo plurifásico, técnico y neutral.
Cuando se impide a un contribuyente emitir facturas “A”, el adquirente no puede tomar el crédito fiscal, lo que encarece artificialmente la transacción, distorsionando precios relativos y desplazando al emisor fuera del circuito competitivo. Por ello, negar el acceso a la factura “A” equivale, en los hechos, a imponerle una sanción sin proceso, como han advertido algunos fallos judiciales[2]:
(c) Retenciones como anticipo nocivo de impuestos
Otro aspecto crítico del régimen previo era que, ante la imposibilidad de emitir factura “A”, los contribuyentes quedaban sujetos a retenciones agravadas del IVA (100%) y del Impuesto a las Ganancias (6%), generando una absorción anticipada de ingresos que impactaba en su capital de trabajo.
Desde el punto de vista económico, estas retenciones funcionan como una transferencia forzada de liquidez al Fisco, sin que medie una obligación tributaria devengada en firme. La jurisprudencia ha señalado que, en ausencia de incumplimientos graves, este tipo de medidas resultan desproporcionadas[3]
En este sentido, la posibilidad de realizar evaluaciones preventivas y subsanaciones anticipadas reduce la discrecionalidad de la Administración y evita situaciones de confiscatoriedad indirecta, cumpliendo con los estándares constitucionales que exige el art. 17 CN.
Con esto en mente corresponde ahora adentrarnos en el estudio de la cuestión de fondo, es decir, la RG 5716 ARCA.
I.- FUNDAMENTO NORMATIVO Y PRINCIPIO DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA
El nuevo régimen elimina el requisito de no haber incurrido en incumplimientos formales como condición para emitir factura “A”. Este cambio resulta compatible con el principio de legalidad y de razonabilidad en materia tributaria, ya que evita penalizar meras omisiones formales con consecuencias económicas gravosas.
El requisito patrimonial se torna menos exigente en virtud de la Resolución General (ARCA) 5716, se reduce de un 60% a un 15% del mínimo no imponible del impuesto sobre los Bienes Personales para sujetos inscriptos, y de un 30% a un 6% en el caso de no inscriptos. Desde mi punto de vista este cambio representa un enfoque más proporcional, en consonancia con el principio de capacidad contributiva (art. 4 CN), al evitar que el ingreso al circuito económico formal dependa de un volumen patrimonial que no siempre refleja la realidad económica ni la conducta fiscal del contribuyente.
La exigencia de un nivel patrimonial determinado para habilitar la facturación clase “A” impone una presunción legal de riesgo fiscal que resulta desprovista de elementos objetivos de incumplimiento. Esto colisiona con el principio de razonabilidad consagrado en el artículo 28 de la Constitución Nacional, conforme al cual las restricciones legales y administrativas deben ser proporcionadas, necesarias y no arbitrarias.
Al respecto e este punto no quisiera dejar de repasar ciertos casos judiciales que, al trabajar esta cuestión, ha sindicado mi motivación:
(a) En “Brugna, Walter c/ AFIP”, Cámara Federal de Mar del Plata (2014), se resolvió que la utilización de parámetros rígidos, sin análisis del comportamiento fiscal real del contribuyente, constituye una medida desproporcionada, que impide el ejercicio lícito de la actividad económica sin fundamento razonable;
(b) La CSJN, en “Camaronera Patagónica S.A. c/ DGI” (Fallos 331:1127, 2008), sostuvo que “el principio de razonabilidad debe regir el ejercicio del poder tributario, de modo tal que no se desnaturalice la finalidad del tributo mediante mecanismos que impongan cargas irrazonables o anticipos excesivos de recaudación”;
(c) En “Fisco Nacional c/ Río Bravo S.A.”, CNACAF, Sala II, 2017, se dijo que el hecho de exigir retenciones sin un criterio fundado sobre incumplimientos reales “genera un adelantamiento forzoso de la obligación tributaria que puede tornarse confiscatorio en los hechos”.
Estos casos consolidan una línea doctrinaria y jurisprudencial que impugna las prácticas fiscales basadas en presunciones automáticas, especialmente cuando afectan derechos constitucionales fundamentales como el ejercicio de la industria lícita (art. 14 CN), el derecho de propiedad (art. 17 CN) y el principio de legalidad tributaria (arts. 19 y 75 inc. 2 CN).
La incorporación de un umbral patrimonial más accesible reduce el impacto de una presunción de evasión basada exclusivamente en la posesión de bienes. De lo contrario, se corre el riesgo de configurar un sistema que penaliza al contribuyente antes del vencimiento de su obligación tributaria, mediante mecanismos de retención o percepción automáticos que exceden la lógica del perfeccionamiento del hecho imponible, contrariando el principio de exigibilidad del tributo una vez configurado el nacimiento de la obligación (art. 18, Ley 11.683).
II.- JURISPRUDENCIA RELEVANTE SOBRE FACTURAS “A” Y SU IMPACTO EN MATERIA CONSTITUCIONAL
La imposibilidad de emitir facturas tipo “A” ha sido judicialmente cuestionada en diversas oportunidades por su impacto directo en el derecho al ejercicio libre de comercio (art. 14 CN) y en la afectación del principio de igualdad ante la ley (art. 16 CN). Entre los precedentes destacados:
(a) “Brugna, Walter c/ AFIP” – Cámara Federal de Mar del Plata, 2014: se resolvió que impedir la emisión de facturas tipo “A” sin otorgar un procedimiento suficiente para la defensa del contribuyente violaba el debido proceso administrativo y el derecho al ejercicio lícito del comercio;
(b) “Sistemas de Comercialización S.A. c/ AFIP s/ amparo” – Juzgado Contencioso Administrativo Federal N°6, 2021: el tribunal hizo lugar a la medida cautelar solicitada por una empresa que veía afectada su operatoria habitual debido a la imposición de comprobantes tipo “M”, destacando que la decisión de AFIP no había sido debidamente motivada ni proporcional al supuesto riesgo fiscal.
Estos casos muestran cómo la jurisprudencia ha evolucionado hacia una exigencia cada vez más estricta de justificación, motivación y razonabilidad por parte de la Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP) al momento de imponer restricciones que afectan el acceso de los contribuyentes a la facturación tipo “A”. Se consolida así un estándar mínimo de legalidad y control judicial sobre el ejercicio del poder tributario que —aunque se apoya en el interés fiscal— no puede configurarse como una potestad discrecional y automática.
En efecto, en diversas sentencias se ha señalado que las medidas administrativas que limitan la emisión de comprobantes sin una adecuada valoración de las circunstancias individuales del contribuyente configuran una restricción inconstitucional, ya que afectan derechos fundamentales como la libertad de ejercer el comercio (art. 14 CN), el principio de razonabilidad (art. 28 CN), el derecho de defensa (art. 18 CN) y el principio de legalidad tributaria (arts. 4 y 19 CN)[4].
En consecuencia, todo acto que limite la emisión de facturas tipo “A” debe (a) estar debidamente fundado en elementos objetivos; (b) ser notificado en forma completa y oportuna; (c) otorgar la posibilidad de subsanación o contradicción previa por parte del contribuyente.
Estas exigencias no solo constituyen garantías individuales, sino que forman parte de los principios estructurales del derecho tributario moderno, tal como lo sostiene la doctrina más autorizada[5].
III.- SIMULACIÓN PREVENTIVA Y PRINCIPIO DE BUENA FE EN LA EVALUACIÓN FISCAL PERIÓDICA
La “simulación preventiva”[6], prevista en la Resolución General (ARCA) 5716, permite a los contribuyentes conocer anticipadamente —dentro de los primeros siete días de febrero, junio y octubre— el resultado preliminar de su evaluación cuatrimestral, notificándoles mediante el domicilio fiscal electrónico las inconsistencias o incumplimientos detectados. Esto les otorga una oportunidad razonable para regularizar su situación antes de que se emita una resolución que limite su derecho a emitir comprobantes tipo “A”.
Desde un enfoque constitucional y administrativo, esta medida refuerza el principio de buena fe (art. 9, CCCN)[7], que rige las relaciones entre el Estado y los ciudadanos, incluyendo los vínculos tributarios, según ha sostenido reiteradamente la jurisprudencia de la Corte Suprema.
La doctrina administrativa moderna reconoce el principio de buena fe como rector de la actuación estatal. Según García Belsunce, “el deber de colaboración del contribuyente encuentra su contrapartida en el deber de trato equitativo y razonable por parte de la Administración, siendo la buena fe un criterio de interpretación de los deberes recíprocos”[8].
A su vez, la Ley 11.683 (texto ordenado en 1998 y modif.) en su artículo 32, obliga a la AFIP a actuar con razonabilidad y proporcionalidad, facultándola a solicitar información y efectuar controles, pero dentro de los márgenes del debido proceso y del respeto al derecho de defensa.
Por su parte, la jurisprudencia ha exigido, ante medidas restrictivas como la imposición de facturación tipo “M”, que exista un procedimiento previo suficiente y respetuoso de la buena fe y el derecho de defensa. En este sentido me gustaría repasar las siguientes causas:
(a) CSJN, “Intercorp S.A. c/ DGI s/ amparo”, Fallos 328:651 (2005): la Corte Suprema recordó que la Administración no puede adoptar decisiones que restrinjan derechos sin conceder previamente al administrado la posibilidad real de subsanar errores o inconsistencias. La doctrina del debido proceso administrativo cobra aquí centralidad, reforzando la necesidad de instancias previas, especialmente si las decisiones tienen un impacto económico relevante.
(b) Cámara Contencioso Administrativo Federal, Sala IV, “TP Ingeniería S.A. c/ AFIP s/ medida cautelar”, 2019: se concedió una cautelar para suspender la aplicación de la obligación de emitir facturas tipo “M”, por cuanto el contribuyente no había sido debidamente notificado de los parámetros que fundamentaban tal decisión ni se le había dado oportunidad de corregirlos, lo cual se interpretó como una vulneración de la buena fe procedimental y del art. 18 CN.
(c) Cámara Federal de Rosario, “Martínez, Leandro c/ AFIP s/ amparo”, 2022: el tribunal destacó que el nuevo régimen de habilitación debe garantizar que los contribuyentes puedan ejercer un control efectivo sobre su propia situación fiscal, considerándose arbitraria la imposición automática de restricciones sin antes ofrecer información clara ni vías eficaces de corrección.
La simulación preventiva debe interpretarse como una manifestación positiva del principio de buena fe, en tanto habilita una instancia temprana de diálogo fiscal —aunque digital y automatizado— que permite al contribuyente ajustar conductas, subsanar omisiones y evitar sanciones indirectas.
En ese marco, el principio de legalidad tributaria (art. 19 CN) no puede desentenderse de su interpretación razonable y proporcional, tal como lo exige el bloque de constitucionalidad federal. Si la administración fiscal actúa exclusivamente por medio de parámetros automatizados, sin interacción real ni posibilidad de defensa previa, se incurre en lo que la doctrina denomina “automatismo lesivo”[9].
Por último, en materia de disconformidad y vías administrativas, recordemos que se mantiene vigente la posibilidad de manifestar disconformidad a través del servicio “Presentaciones Digitales”, conforme RG (AFIP) 5126, lo que constituye una vía de impugnación administrativa relevante para resguardar el derecho de defensa (art. 18 CN). Sin embargo, en la práctica, muchos contribuyentes enfrentan demoras o respuestas genéricas que desnaturalizan su eficacia.
IV.- PALABRAS FINALES
La Resolución General (ARCA) 5716 representa un avance en la administración tributaria al introducir un enfoque más equitativo y orientado al cumplimiento voluntario, en línea con las tendencias contemporáneas de la gestión fiscal moderna que priorizan la colaboración entre contribuyentes y administración (García Belsunce, 2018). Sin embargo, persisten desafíos importantes vinculados con el empleo de sistemas automatizados para la evaluación de riesgos fiscales, los cuales, si bien mejoran la eficiencia, pueden impactar negativamente en la libertad de contratación y el ejercicio lícito de la actividad comercial si no se aplican con la debida ponderación[10].
En este contexto, la jurisprudencia ha elevado los estándares de exigencia hacia la Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP), demandando una justificación rigurosa y fundada de cualquier restricción a la emisión de facturas tipo “A”. Este requerimiento se funda en la protección de derechos constitucionales esenciales, tales como el principio de igualdad fiscal (art. 16 CN), el derecho a ejercer libremente toda industria lícita (art. 14 CN), y el principio de razonabilidad en la acción administrativa (art. 28 CN)[11].
Autores como Jarach (2017) enfatizan que la restricción a la facturación plena debe ser excepcional, motivada en conductas objetivamente verificables y acompañada de garantías de defensa, para evitar que se configure una barrera injustificada que limite la participación del contribuyente en el circuito formal y transparente. De igual modo, Casás (2020) advierte sobre el riesgo de que la automatización excesiva derive en decisiones arbitrarias, por lo que aboga por un equilibrio que permita preservar los derechos del contribuyente sin sacrificar la eficacia fiscal.
Este enfoque más exigente hacia la AFIP busca evitar la aplicación mecánica de sanciones o limitaciones basadas en presunciones patrimoniales o técnicas, que no siempre reflejan la capacidad real de cumplimiento o la voluntad del contribuyente, evitando así prácticas que puedan derivar en confiscación indirecta o afectación desproporcionada de derechos[12].
Dr. Sergio Carbone
Contador Público (UBA)
www.sergiocarbone.com.ar
[1] Cámara Contencioso Administrativo Federal, Sala II, en el fallo Lucca, Daniel Roberto c/ EN – AFIP, de 2023
[2] CNCAF, Sala II, “L.C. Equipamientos S.R.L. c/ AFIP s/ amparo”, 2018
[4] CNCAF, Sala IV, “TP Ingeniería S.A. c/ AFIP s/ medida cautelar” (2019); CSJN, “Intercorp S.A. c/ DGI” (Fallos 328:651, 2005); CNACAF, Sala II, “Lucca, Daniel Roberto c/ AFIP” (2023). A partir de estos pronunciamientos, queda claro que la Administración ya no puede refugiarse en mecanismos automatizados o en presunciones genéricas de riesgo fiscal para restringir derechos tributarios sin el debido respaldo técnico y jurídico.
[5] Villegas, J.C.; Jarach, D.; García Belsunce, H.
[6] El principio de “simulación preventiva” incorporado por la Resolución General (ARCA) 5716/2025 es una innovación administrativa que tiene por objeto anticipar al contribuyente el resultado preliminar de la evaluación periódica sobre su habilitación para emitir comprobantes clase “A” o “M”, brindándole la posibilidad de subsanar inconsistencias antes de que se emita una resolución definitiva. Es un proceso de evaluación preliminar automatizado que se realiza en los primeros 7 días corridos de los meses de febrero, junio y octubre. Durante ese período, la AFIP/ARCA informa a los contribuyentes —a través del domicilio fiscal electrónico— si detectó inconsistencias o incumplimientos en su situación fiscal.
[7] Art. 9 CCCN: "Los derechos deben ser ejercidos de buena fe. La ley presume que cada parte ha actuado de buena fe, salvo prueba en contrario."
[9] Casás, J.C., Derecho Procesal Administrativo, 2020. El automatismo lesivo se refiere a la aplicación mecánica, rígida y sin valoración individualizada de criterios fiscales o administrativos que resultan en perjuicio del contribuyente. Es decir, consiste en decisiones automatizadas que generan consecuencias negativas (sanciones, retenciones, limitaciones) sin considerar la realidad concreta ni otorgar oportunidad efectiva de defensa o subsanación. Para más ver CNCAF, Sala IV, “TP Ingeniería S.A. c/ AFIP”, 2019
[10] Villegas, 2020
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